Финансы и кредит налог на прибыль

Тема 7. НАЛОГИ И НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА

1. Виды налогов

Обложение людей налогами старо как мир. Одним из самых известных налогов была «десятина» — десятую часть урожая крестьянин отдавал в уплату за пользование землей. Этот налог просуществовал до конца 19 века.

В государствах древнего мира (Рим, Афины, Спарта) налоги, как правило, не взимались, т.к. не было постоянных ведомств. Оказывая государству услуги, граждане расходовали собственные средства. Но сборы и пошлины с торговцев в портах, на рынках, у городских ворот существовали и тогда.

В некоторых странах, чтобы сэкономить государственные средства, право взимать налоги выставлялось на торгах. Получал его тот, кто давал самую высокую цену. Многие города обносились стенами, чтобы никто не мог ускользнуть от сборщиков налогов.

Налоги – это платежи, которые в обязательном порядке уплачивают в доход государства юридические и физические лица. Выплаты эти принудительны и безвозмездны.

Налоги выполняют 2 функции:

1) фискальная (состоит в формировании денежных доходов государства);

2) экономическая (состоит в воздействии через налоги на общественное воспроизводство). Налоги в этой функции выполняют стимулирующую, ограничительную и контролирующую роль.

Функции налогов взаимосвязаны. Рост налоговых поступлений в бюджет создает материальную возможность для осуществления экономической роли государства. А достигнутое ускорение развития и роста доходности производства позволяет государству получить больше средств.

Налог содержит обязательные элементы:

1) субъект (плательщик);

2) объект (доход, имущество, товар);

3) источник уплаты налога (прибыль, доход, дивиденд);

4) единица измерения объекта обложения;

5) величина налоговой ставки (квота);

6) порядок и сроки уплаты налога;

7) налоговые льготы.

Существуют 3 способа взимания налогов:

1. Кадастровый (используются кадастры, т.е. реестры, содержащие классификацию типичных объектов по их внешним признакам). Применяется к земле, строениям, месторождениям.

Различают 2 вида налогов:

А) прямые (взимаются непосредственно с доходов и имущества);

Б) косвенные (устанавливаются в виде надбавок к цене или тарифу). НДС, акцизы.

По воздействию налоги подразделяются на:

— прогрессивные (налог возрастает быстрее, чем прирастает доход);

— регрессивные (более высокий % взимается с низких доходов и меньший % с высоких доходов);

Как учесть при налогообложении операции по получению займа (кредита). Организация применяет общую систему налогообложения

Андрей Кизимов действительный государственный советник РФ 3-го класса, кандидат экономических наук

  • НДС
  • НДФЛ и страховые взносы

На расчет налога на прибыль деньги (имущество), полученные по договору займа (кредита) и возвращенные обратно, не влияют. Их не нужно включать ни в состав доходов (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ), ни в состав расходов (п. 12 ст. 270 НК РФ).

Возврат займа в натуральной форме, а также уплата процентов по таким займам признаются реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Поэтому организация – плательщик НДС должна начислить этот налог со стоимости имущества, передаваемого заимодавцу (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). НДС можно начислить с договорной стоимости передаваемого имущества (или рыночной, если она отличается от договорной) (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Организации, применяющие общую систему налогообложения и уплачивающие ЕНВД, при расчете налогов учитывают займы в зависимости от целей, на которые израсходованы заемные (кредитные) средства. Если заем (кредит) предоставлен для ведения операций, облагаемых ЕНВД, то ни деньги (имущество), полученные по нему, ни уплаченные проценты на расчет единого налога не повлияют (ст. 346.29 НК РФ).

НДФЛ и страховые взносы

Если организация получила процентный заем от сотрудника (или другого гражданина), то при уплате ему процентов у человека возникнет налогооблагаемый доход (подп. 1 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209 НК РФ). В этом случае у организации возникает обязанность налогового агента по НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). С дохода, выплаченного заимодавцу, рассчитайте и удержите НДФЛ (п. 2 ст. 226 НК РФ).

Тема 3. Бюджетная система

3.2. Налоги как элемент государственных финансов

Налоги – обязательный и безвозмездный платеж, взимаемый государством с физических и юридических лиц.

В налогах воплощается экономическое содержание государства, а их сущность обусловлена назначением и функциями государства.

К элементам налога относятся:

Совокупность налогов, сборов, пошлин, взимаемых в установленном порядке, образует налоговую систему государства.

Налоги одновременно являются экономическим, хозяйственным и политическим явлением хозяйственной жизни.

Сущность и роль налогов проявляется в их функциях: фискальной, распределительной и контрольной.

Фискальная – реализует в процессе формирования доходной части бюджета. Эта функция состоит в мобилизации финансовых ресурсов государства.

Распределительная – государство через налоговый механизм активно влияет на экономику.

Контрольная – реализуется отражением возможного количественного поступления налогов в бюджет, их сопоставление с потребностями государства в финансовых ресурсах и выявление необходимого внесения изменений в налоговую базу.

Налоговые поступления являются главным средством формирования доходной части государственного бюджета.

Налогообложение – это определенная совокупность экономических т организационно-правовых отношений, выражающая принудительно-властное, безвозвратное и безвозмездное изъятие части доходов юридических и физических лиц в пользу государства и местных органов власти.

Выделяют три основных метода налогообложения:

— исчисление фиксированной процентной надбавки к цене реализации (налог с продаж);

— исчисление налога в твердых абсолютных суммах с единицы объекта (акцизы);

— исчисление налога путем умножения процентной ставки на налогооблагаемую базу (налог на прибыль организации).

Федеральные налоги Российской Федерации

— Налог на добавленную стоимость

— Налог на доходы физических лиц

— Единый социальный налог

— Платежи за пользование природными ресурсами

— Налог на прибыль организаций

— Сбор за использование наименований «Россия», «Российская Федерация» и образованных на их основе слов и словосочетаний

— Плата за пользование водными объектами

— Налог на добычу полезных ископаемых

— Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование водных биологических ресурсов

— Сборы за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции

Региональные налоги и сборы

— Налог на недвижимость

— Налог на игорный бизнес

— Налог на имущество организаций

— Региональные и имущественные сборы

— Налог на имущество физических лиц

— Регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью

— Налог на рекламу

Существует три способа взимания налогов:

1. Кадастровый (т.е. реестры, содержащие классификацию типовых объектов по их внешним признакам).

2. У источника (взимается до получения дохода налогоплательщиком).

3. По декларации (подача деклараций по налогам).

Различают виды налогов:

— прямые (взимаются непосредственно с владельцев имущества или получателей дохода);

— косвенные (устанавливаются в виде надбавок к цене).

В зависимости от соотношения между ставкой налога и доходом, бывают:

Известны три способа увеличения налоговых поступлений в бюджет:

— расширение круга налогоплательщиков;

— увеличение числа объектов обложения косвенными налогами;

— повышение налоговых ставок.

Исследуя связь между величиной налоговой ставки и поступлением налогов в бюджет, американский экономист Артур Лаффер показал, что повышение налоговой ставки может привести к снижению поступлений в бюджет.

Как учесть при налогообложении полученный заем, кредит. Организация применяет общую систему налогообложения

В этом решении:

  • Налог на прибыль
  • ОСНО и ЕНВД
  • В рекомендации – влияет ли получение и возврат займа на расчет налога на прибыль, как учитывать переоценку валютных обязательств, что делать с невостребованным кредитом, нужно ли начислить НДС при возврате займа в натуральной форме .

    Налог на прибыль

    На расчет налога на прибыль деньги (имущество), полученные по договору займа (кредита) и возвращенные обратно, не влияют. Их не нужно включать ни в состав доходов (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК), ни в состав расходов (п. 12 ст. 270 НК).

    Положительные (отрицательные) курсовые разницы в целях расчета налога на прибыль рассчитывайте на последнее число каждого месяца пользования займом (кредитом), а также в момент его возврата или частичного погашения.

    Переоценку обязательства по кредитной линии в валюте делайте на последнее число каждого месяца пользования кредитом, а также на дату его частичного или полного погашения.

    При расчете налога на прибыль стоимостные (ценовые) разницы (положительные, отрицательные), возникшие при возврате займа в натуральной форме (товарного кредита), не учитывайте. Это связано с тем, что имущество, полученное по договору займа в натуральной форме (товарного кредита) и возвращенное обратно, не нужно включать ни в состав доходов (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК), ни в состав расходов (п. 12 ст. 270 НК). По долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли учитываются только доходы и расходы в виде процентов (п. 6 ст. 250, подп. 2 п. 1 ст. 265 НК).

    Договор товарного кредита предусматривает передачу одной стороной (кредитором) в собственность другой стороне (заемщику) вещей, определенных родовыми признаками. При этом заемщик обязуется вернуть кредитору такие же вещи и заплатить проценты по кредиту. На договоры о товарном кредите распространяются нормы, регулирующие отношения по договору займа и договору купли-продажи (в части условий о количестве, ассортименте, качестве и упаковке предметов товарного кредита).

    В бухгалтерском и налоговом учете всю сумму невостребованной задолженности (основной долг и проценты) включите в доходы.

    Возврат займа в натуральной форме, а также уплата процентов по таким займам признаются реализацией (п. 1 ст. 39 НК). Поэтому организация – плательщик НДС должна начислить этот налог со стоимости имущества, передаваемого заимодавцу (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК). НДС можно начислить с договорной стоимости передаваемого имущества (или рыночной, если она отличается от договорной) (п. 1 ст. 154 НК).

    Налоговый кодекс не содержит запретов на учет такого НДС в расходах при расчете налога на прибыль.

    ОСНО и ЕНВД

    Организации, применяющие общую систему налогообложения и уплачивающие ЕНВД, при расчете налогов учитывают займы в зависимости от целей, на которые израсходованы заемные (кредитные) средства. Если заем (кредит) предоставлен для ведения операций, облагаемых ЕНВД, то ни деньги (имущество), полученные по нему, ни уплаченные проценты на расчет единого налога не повлияют (ст. 346.29 НК).

    При возврате займа, полученного в натуральной форме (товарного кредита), начислить НДС нужно на всю сумму погашаемого обязательства. Глава 21 НК не допускает раздельного учета объекта налогообложения. НДС нужно начислить с договорной стоимости передаваемого имущества (или рыночной, если она отличается от договорной) (п. 1 ст. 154 НК). Подробнее см. Как определить рыночную цену товаров (работ, услуг).

    Налог на прибыль как инструмент государственного регулирования инвестиционной деятельности Текст научной статьи по специальности « Экономика и экономические науки»

    Аннотация научной статьи по экономике и экономическим наукам, автор научной работы — Качур О.В., Николаева И.В.

    Налог на прибыль организаций является неотъемлемым атрибутом прямого налогообложения в России. Система налогообложения прибыли относится к числу факторов, определяющих инвестиционный климат государства, а также возможности отечественных предприятий для нормального функционирования и дальнейшего развития. Сложившийся к настоящему времени механизм налогообложения, на наш взгляд, не стал активным рычагом экономического и социального развития общества. Приходится констатировать, что, проводимая налоговая политика затрудняет процесс становления российской экономики, рост производства и увеличение инвестиций в реальный сектор. В современных условиях значительная роль налогов как инструмента государственного регулирования национальной экономики не элиминирована от конкретных общественных условий. Они не являются автономной и детерминирующей силой по отношению к сфере материального производства и всей общественной системе. В то же время процесс налогообложения, построенный и функционирующий на основе критериев экономической и социальной эффективности способен гармонизовать интересы государства и налогоплательщиков в сфере формирования государственных доходов. Только при этом условии налоговая система будет стимулировать производственно-хозяйственную деятельность экономических субъектов, а значит рост национального дохода и повышение жизненного уровня населения.

    Похожие темы научных работ по экономике и экономическим наукам , автор научной работы — Качур О.В., Николаева И.В.,

    Текст научной работы на тему «Налог на прибыль как инструмент государственного регулирования инвестиционной деятельности»

    ‘Регсрли^в&гЯие ияЗестшуиаЯЯой Шоапи

    НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ КАК ИНСТРУМЕНТ ГОСУДАРСТВЕННОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ИНВЕСТИЦИОННОЙ

    кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов и кредита

    И.В. НИКОЛАЕВА, преподаватель Воронежский государственный университет

    Налог на прибыль организаций является неотъемлемым атрибутом прямого налогообложения в России. Система налогообложения прибыли относится к числу факторов, определяющих инвестиционный климат государства, а также возможности отечественных предприятий для нормального функционирования и дальнейшего развития. Сложившийся к настоящему времени механизм налогообложения, на наш взгляд, не стал активным рычагом экономического и социального развития общества. Приходится констатировать, что проводимая налоговая политика затрудняет процесс становления российской экономики, рост производства и увеличение инвестиций в реальный сектор.

    В современных условиях значительная роль налогов как инструмента государственного регулирования национальной экономики не элиминирована от конкретных общественных условий. Они не являются автономной и детерминирующей силой по отношению к сфере материального производства и всей общественной системе. В то же время процесс налогообложения, построенный и функционирующий на основе критериев экономической и социальной эффективности, способен гармонизовать интересы государства и налогоплательщиков в сфере формирования государственных доходов. Только при этом условии налоговая система будет стимулировать производственно-хозяй-

    ственную деятельность экономических субъектов, а значит, рост национального дохода и повышение жизненного уровня населения.

    В последнее время налоговая система России подвергается перманентным изменениям, декларированная цель которых — снижение налогового бремени, его равномерное распределение между хозяйствующими субъектами. Предполагается, что реализация данной цели позволит сформировать условия, стимулирующие экономический рост на основе активизации инвестиционных процессов. Как известно, в России наиболее значимыми источниками формирования федерального бюджета являются налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, платежи за пользование природными ресурсами, акцизы. При этом наибольшие поступления обеспечивают, как правило, НДС и налог на прибыль. В 2003 г. доли этих налогов в общем объеме налоговых доходов федерального бюджета составили 42 и 13% соответственно. Вспомним известный постулат: фискальные задачи выполняют косвенные налоги, а регулирующим инструментом является система прямого налогообложения. Структурный состав налоговых доходов бюджета подтверждает чисто фискальную направленность налоговой системы и необходимость изменения соотношения между косвенными и прямыми налогами в сторону увеличения доли последних. Главным направлением реформы должно стать карди-

    ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгор-гсЯ -и -кр/п&жъ-к*

    Динамика налоговых поступлений в бюджеты РФ1, %

    Читайте так же:  Нотариус социальный

    Год 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002

    Консолидированный бюджет 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100

    Налог на прибыль 42,21 35,03 28,43 20,44 17,66 17,59 21,94 23,35 26,28 19.88

    НДС 28,14 26,80 23,14 30,42 30,77 30,16 28,61 26,78 24,41 22,85

    НДФЛ 11,06 12,51 8,85 11.97 12,66 12,66 17,71 10,24 13,05 15,34

    Акцизы 5,78 5,36 5,80 11,29 11,46 12,79 10,83 6,44 11,74 11,15

    Федеральный бюджет, 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100

    Налог на прибыль 23,79 31,39 19,99 14,86 13,59 14,65 15,91 18,45 21,72 14,99

    НДС 30,84 43,43 34,59 46,55 49,01 46,35 43,38 38,51 48,39 46,31

    НДФЛ — 0,18 1,59 2,33 0,65 0,04 15,91 2,84 0.27 —

    Акцизы 6,17 8,21 8,43 20,71 21,13 22,35 16,52 7,74 19,22 18,33

    Бюджет территорий, 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100

    Налог на прибыль 52,53 37,37 36,94 25,25 20,87 19,98 28,10 29,73 30,93 24,63

    НДС 19,35 16,10 11,60 16,56 16,32 16,99 13,48 11,55 — —

    НДФЛ 20,28 20,45 16,17 20,25 22,17 22,94 19,55 19,84 26,09 30,28

    Акцизы 4,15 3,53 3,16 3,19 3,80 5,01 5,00 4,75 4,13 4,16

    1 Составлено на основе: Российский стат. ежегодник: Стат. сборник / Госкомстат России. — М., 2002.

    нальное изменение основного прямого налога — налога на прибыль организаций.

    В то же время налог является надежным источником доходов бюджета. Он относится к регулирующим налогам, что позволяет использовать полученные суммы на решение наиболее приоритетных задач. В частности, поступающие в бюджет средства от предприятий могут быть использованы на финансовое обеспечение государственной инвестиционной политики. В этом случае налог на прибыль выступает в качестве потенциального государственного инвестиционного ресурса. Данные о динамике доли налога на прибыль в бюджетных доходах представлены в табл. 1.

    Снижение налоговых поступлений в доходы бюджета связано не только с понижением ставки налога до минимального уровня, но и с закономерным результатом падения производства, деградацией его структуры. В этих условиях роль прибыли как основного источника инвестиций и развития производства, несмотря на некоторый ее рост (табл. 2), сведена на нет. Об этом также свидетельствует и структура инвестиций в основной капитал — ключевого показателя, лежащего в основе экономического роста (табл. 3).

    Поскольку налогообложение является косвенной формой регулирования инвестиционной деятельности, оно определяет возможности финанси-

    Динамика прибыли по отраслям экономики, млрд руб.

    Год 2000 1001 2002 2003 январь-октябрь

    Промышленность 726,3 602,2 432,7 506.0

    Строительство 35,6 48,2 38,6 28,1

    Транспорт 98,4 110,8 73,6 70,8

    рования за счет собственных источников предприятия (табл. 4).

    Анализ структуры источников финансирования инвестиций на уровне российских предприятий показал, что основное бремя несут собственные средства предприятий, обеспечивающие около 50% общего объема инвестиций, к которым относятся в первую очередь прибыль и амортизация.

    Неоднозначное расширение налоговых льгот, льготирование части прибыли, направляемой на стимулирование инвестиционной деятельности, введение налоговых вычетов не дали ощутимого результата из-за следующих факторов:

    накопления предприятия ограниченны, в связи с этим повышение цен на материально-технические ресурсы препятствует обновлению основных средств. К тому же инфляция быстро обесценивает накопления; отсутствует мотивация развития производства; удорожание кредитов препятствует инвестиционной активности предприятий;

    ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгоръя -и ъра-кжъ-ка

    ФегулирлблИие иН^сшициоЯЯай уя&^льМсти

    Структура инвестиций в основной капитал по отраслям экономики, %

    Год 2001 2002 2003

    Всего, 100 100 100

    Промышленность: 42,6 42,7 42,5

    Электроэнергетика 4,1 4,9 5,2

    Топливная 22,1 20,6 20,5

    Черная металлургия 2,3 2,0 1,9

    Цветная металлургия 3,2 3,1 3,0

    Химическая и нефтехимическая 1,8 1,9 1,8

    Машиностроение и металлообработка 3,0 3,2 3,3

    Лесная, деревообрабатывающая и целлюлозно-бумажная 1,2 1,3 1,4

    Строительных материалов 0,7 0,8 0,7

    Легкая 0,2 0,2 0,2

    Пищевая 3,2 3,8 3,6

    Сельское хозяйство 2,7 3,1 2,9

    Строительство 3,0 2,7 3,2

    Транспорт 23,1 19,1 18,0

    Жилищное хозяйство 7,2 9,4 14,3

    Структура инвестиций в основной капитал по источникам финансирования в 2003 г.

    Источники финансировании В % к итогу

    Инвестиции в основной капитал, всего, 100

    Собственные средства предприятий 45,6

    Кредиты банков 4,85

    Иностранные инвестиции 5,3

    Бюджетные средства 18,7

    Заимствования на фондовом рынке 10-15

    обесценение основных фондов, которые не способствуют ни объему производства, ни прибыли, с ним получаемой; нестабильность налогового законодательства отталкивает зарубежных инвесторов от вложения капиталов в российскую экономику на долгосрочный период.

    Весь комплекс субъективных и объективных причин резко ограничивает реализацию инвестиционных процессов. В силу того, что наибольший рост прибыли и наибольший удельный вес налогов составляют поступления от промышленных предприятий, считаем, что в первую очередь налоговая политика должна создать инвестиционные стимулы в целях расширения производства, что повысит налоговый потенциал государства.

    С позиции предприятия ставка налога на прибыль напрямую определяет величину остающейся в его распоряжении прибыли, а следовательно, влияет на инвестиционный потенциал. То есть налог на прибыль является своеобразным ограничителем простого и расширенного воспроизводства, а правительство может влиять на инвестиционное

    поведение хозяйствующего субъекта, изменяя налоговую нагрузку по данному налогу. При помощи налога государство может перемещать крупные денежные средства из одной отрасли в другую, что ускоряет или замедляет развитие производства и. оказывает определенное регулирующее воздействие наразвитие экономики в целом. Велика роль налога на прибыль и в привлечении иностранных инвестиций, а также в обеспечении достаточного уровня доходности на вложенный капитал. Кроме того, налог по своей структуре должен наиболее точно учитывать реальные экономические результаты деятельности налогоплательщика и его способность к уплате налога, что соответствует принципу справедливости налоговой системы.

    В связи с тем, что данный налог имеет большое значение как для государства, так и для хозяйствующих субъектов, первостепенным становится вопрос об оптимизации налогового механизма. Оптимальность уровня налога на прибыль остается сегодня актуальным вопросом, ибо данный налог обладает возможностями эластичного воздействия на производство инвестициями. Эффективно построенная система налогообложения прибыли должна, с одной стороны, обеспечить необходимый уровень доходных поступлений в бюджет, а с другой, не препятствовать экономической активности предприятий, стимулировать инвестиции в расширение и модернизацию производства.

    На основе математического аппарата и статистических данных за ряд лет были получены модели, определяющие связь величины поступлений налога на прибыль с налоговой ставкой, объемом промышленного производства и объемом инвести-

    ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: -жгорпя -и тсРАтетсм

    Ф&щмфо&аЯиг иЯ^естии/иаЯН^й уе^дипе^НаЫш.

    ций. На основе критерия Фишера и Стьюдента была определена тесная корреляционная зависимость между ростом объема инвестиций и суммой налоговых поступлений, а также выявлено, что основным фактором, стимулирующим поступления от налога на прибыль, является рост объема инвестиций.

    К традиционным методам налогового стимулирования инвестиций посредством корпоративного налога на прибыль относят амортизационную политику, инвестиционные льготы, инвестиционный налоговый кредит, понижение налоговых ставок и др. Рассмотрим возможности применения данных методов в рамках действующей в РФ системы налогообложения прибыли.

    Значение амортизационной политики как регулятора инвестиционной деятельности заключается в следующем. Обновление основных средств является необходимым условием как простого, так и расширенного воспроизводства. Оно во многом зависит от объема и динамики вложения капитала в основные фонды, своевременного проведения ремонта, модернизации, замены оборудования. При недостаточности, и тем более отсутствии, инвестиций, направляемых на эти нужды, уменьшаются производственные мощности предприятия, снижаются качество и производительность оборудования. Подобного рода проблемы являются актуальными для российской экономики — средний срок фактической эксплуатации оборудования в среднем по промышленности составляет 20 лет, основные фонды практически не обновляются, а в условиях острой нехватки оборотных средств амортизационные отчисления зачастую направляются на финансирование текущих потребностей предприятия в ущерб инвестиционным целям.

    Экономический смысл амортизационной политики как инструмента регулирования инвестиционных процессов состоит в том, что амортизационные списания относятся к издержкам предприятия, тем самым они сокращают размер полу-

    ченной прибыли, а следовательно, уменьшают базу налога на прибыль и расширяют возможности предприятия финансировать инвестиционные процессы за счет чистой прибыли. Устанавливая различные нормы и порядок амортизационных списаний, т.е. определяя величину, на которую могут быть уменьшены налоговые отчисления от прибыли, государство получает возможность влиять на объем средств, направляемых на финансирование капиталовложений, определять масштабы и пропорции простого и расширенного воспроизводства.

    Если амортизационное списание осуществляется в срок, соответствующий времени фактического износа и старения оборудования, зданий и сооружений (линейный метод), то оно обеспечивает простое воспроизводство. Однако еще в середине XIX в. некоторые экономисты отметили, что, поскольку между началом амортизационного списания и необходимостью замены выбывающего оборудования существует временной лаг, то при инвестировании постоянно поступающих в амортизационный фонд средств происходит расширение производства без дополнительных вложений капитала из других источников. Позднее это явление получило название эффекта Ломана — Рухти. Проиллюстрируем это предположение на цифровом примере (табл. 5).

    Как видно из примера, за счет инвестирования средств амортизационного фонда происходит быстрое расширение производственных мощностей. Балансовая же стоимость остается неизменной за счет изменения возрастной структуры оборудования (теперь на балансе предприятия находится большее число основных средств с различной степенью изношенности). В экономической литературе подобное явление называют скрытым самофинансированием.

    Таким образом, при некоторых условиях даже линейный метод амортизационного списания обеспечивает расширенное воспроизводство основного капитала.

    Амортизационный механизм при инвестировании амортизационных отчислений в основные фонды

    Год Балансовая стои- Амортизационные Капиталовложения ‘ Действительный Действительная

    мость ОС отчисления за счет отчислений износ (10%) стоимость ОС на конец года

    I 100 000 30 000 30 000 10 000 120 000

    2 100 000 30 000 30 000 13 000 137 000

    3 100 000 30 000 30 000 16 000 151 000

    4 100 000 30 000 30 000 19 000 162 000

    5 100 000 30 000 30 000 22 000 170 000

    6 100 000 30 000 30 000 25 000 175 000

    7 100 000 30 000 30 000 28 000 177 000

    ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: Ж?ОрцЯ ъ ТСР#К№СЪ*

    7^егулирз$лНие иК&естсауиаЯЯш ^реше^Ностос

    Списание основных средств в амортизационный фонд в более короткие сроки, чем действительный период их эксплуатации, называется ускоренной амортизацией. Экономическая сущность этого явления заключается в отрыве физического износа машин, оборудования, зданий и сооружений от калькулируемого в издержках производства переноса стоимости вещественных носителей основного капитала на производимые посредством него товары и услуги. К основным последствиям применения вводимого государством ускоренного амортизационного списания можно отнести следующие: увеличивается чистая прибыль хозяйствующего субъекта за счет перемещения больших средств в амортизационный фонд и, следовательно, сокращения налоговых обязательств; происходит наращиван ие основного капитала, ускоряется его стоимостная оборачиваемость; растет доля накопления в национальном доходе, поскольку значительная часть прибыли идет на накопление в виде экономически принудительных капиталовложений. В целом ускоренная (нелинейная) амортизация основного капитала является важным инструментом государственного налогового регулирования экономики, позволяющим влиять на структуру и масштабы валовых капиталовложений.

    Действующее в РФ налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику право самостоятельного выбора между линейным и нелинейным способами амортизационных списаний. Предусматриваемый Налоговым кодексом РФ (НК РФ) механизм амортизации, в первую очередь нелинейный, можно считать своеобразной налоговой льготой, связанной со стимулированием роста ин-

    Сравнение линейного и нелинейнс

    вестиций и внедрения новой техники, поскольку он на начальных периодах позволяет снизить налоговую базу не только по налогу на прибыль, но и по налогу на имущество.

    Математические расчеты, приведенные в табл. 6, показывают очевидные выгоды от применения нелинейного способа амортизации имущества, который более эффективен сточки зрения уменьшения налоговых обязательств на начальных этапах.

    Включение дополнительных амортизационных отчислений в состав расходов для целей налогообложения — чисто расчетный прием, не отражающийся на действительном финансовом положении предприятия, поскольку денежные средства при этом не расходуются. При использовании ускоренных методов налоговая (расчетная) амортизация опережает экономическую, и снижение налогового бремени стимулирует деловую активность предприятия. Фактическая ценность ускоренной амортизации для предприятия — отсрочка погашения обязательств по налогу на прибыль, поскольку в первые годы основная часть прибыли направляется на покрытие расходов по амортизации и, таким образом, выводится из-под налогообложения. Отложенный налог означает беспроцентный, необеспеченный заем на неопределенный срок, предоставленный налогоплательщику государством. Его экономическая ценность определяется при сравнении с показателями кредитной системы: условиями привлечения кредита, уровнем процентных ставок. В любом случае, поскольку уплата налога откладывается на будущие периоды, характеризующиеся более низкой стоимостью денежных средств, экономическая выгода от применения нелинейной амортизации очевидна.

    методов начисления амортизации

    Срок эксплуатации Первоначальная стоимость Линейные нормы ежемесячных амортизационных отчислений Сумма амортизационных отчислений за год Остаточная стоимость Нелинейные нормы ежемесячных амортизационных отчислений Сумма амортизационных отчислений за год Остаточная стоимость Разница по амортизации (гр.7 — гр.4) Разница по налогу на имущество* Экономия по налогу на прибыль

    1 600 0,017 120 600 0,033 200,541 600,000 80,541 0,933 19,55

    2 600 0,017 120 480 0,033 133,513 399,459 13,513 1,831 3,68

    3 600 0,017 120 360 0,033 88,888 265,946 -31,112 1,626 -7,08

    4 600 0,017 120 240 0,033 59,179 177,057 -60,821 0,688 -14,43

    5 600 0,017 120 120 0,033 117,879 117,879 -2,121 0,021 -0,50

    ИТОГО: 600 600 1,22

    * Экономия по налогу на имущество увеличивает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

    ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: ЖВбРШ ъ ЪРЖЖны

    Т^егули^а&аНие иЯ^ести^иоНЯш длёыпеиьЯосмм

    Однако практическая реализация данного метода в России имеет определенные ограничения. Во-первых, НК РФ предполагает деление всего имущества налогоплательщика в зависимости от сроков полезного использования на 10 амортизационных групп: от 1 года до 30 лети выше. И нелинейная амортизация может применяться только к первым 7 группам имущества со сроком полезного использования не более 20 лет. И даже в этом случае, после того как остаточная сумма амортизируемого имущества составит 20% первоначальной стоимости, налогоплательщик фактически должен будет перейти на линейные нормы амортизации.

    Важно понимать, что порядок амортизационных списаний не является непосредственным фактором экономического развития. Ускоренное амортизационное списание — это одна из форм капитализации прибылей. Такое превращение прибылей в капитал оказывается наиболее быстрым, удобным и дешевым, так как оно не опосредовано привлечением заемных средств и не сопровождается уплатой налогов в бюджет. Однако, если предприятие является убыточным или бесприбыльным, то оно не может реализовать потенциала ускоренной амортизации. В этом случае повышенные нормы амортизации повлекут за собой увеличение убытка предприятия. А учитывая имеющиеся ограничения на признание убытков при налогообложении прибыли (размер и срок переноса), налогоплательщик может столкнуться с проблемой невозможности признать всю сумму полученного убытка. Ускоренные методы амортизации сами по себе не являются стимулами к инвестициям, но они могут поощрять уже инвестирующие предприятия. Предприятия получают возможность, не опасаясь дополнительного налогового бремени, решать проблемы инвестиционного характера.

    Читайте так же:  Пособие по смерти близких родственников

    По данным Центра изучения истории глобализации, неразвитость нашего законодательства в отношении амортизации и выполнение амортизационной политикой только фискальной функции налогообложения привели к тому, что российская экономическая и кредитная системы оказались аутсайдерами в современных величинах глобализации мирового развития. Например, если проанализировать металлургическое предприятие, то в 1990 г. доля амортизационных отчислений в себестоимости выпускаемой продукции составляла 14%, то в 2004 г. эта величина составила 2%. Если в СССР доля накоплений составляла 30% к ВВП, то в настоящее время — 15-16%.

    Амортизационная же политика в зарубежной

    практике включает широкий спектр мероприятий налогового регулирования. Сюда относят амортизацию акционерного капитала, амортизацию потерь и расходов, оказывающую поддержку компаниям при капитальном ремонте. В развитых странах широко применяются ускоренная амортизация оборудования, списание расходов на разведку и оборудование месторождений в нефтегазовой промышленности, вычет из налогооблагаемого дохода затрат на научно-исследовательские разработки. Стимулируются капитальные вложения в технологии, приборы и оборудование для научно-иссле-довательских работ, затраты на которые могут списываться в размере 50% стоимости в первый же год. Это поощряет затраты в промышленности на такое оборудование и технологии без привлечения бюджетных средств. Выпадающие налоговые доходы переносятся на увеличение выручки у производителей.

    В США создаются специальные фирмы рискового финансирования. Кредиторы идут на риск потери вклада в результате неудачи, но ожидают получения повышенных норм прибыли и выплат высоких дивидендов. В этих целях у кредиторов прирост капитала за счет венчурных компаний облагается по общим ставкам подоходного обложения, а в случае получения убытков, связанных с владением ценными бумагами, разрешено всю сумму вычитать из облагаемого дохода. Так, в 2002 г. Дж. Буш предоставил национальным инвесторам налоговую льготу в размере 52 млрддол. при условии, если их капиталы направлялись на создание новых рабочих мест, что способствовало оздоровлению экономики.

    Во Франции применяются амортизационные каникулы, представляющие собой вычет из облагаемого дохода сумм амортизации и использование их на первостепенные задачи, но только в том случае, если компания находится в тяжелом финансовом положении.

    В ряде стран существует дегрессивная амортизация. Она применяется почти для всех отраслей экономики и состоит в более быстром начислении износа оборудования на начальном этапе. Но есть необходимое условие, которое состоит в том, что материальная часть должна быть новой и срок годности не менее трех лет. Это способствует модернизации организаций и сокращает их налоги на начальном этапе при общей равной ставке налога.

    У нас же пока только планируется с 2006 г. для особых экономических зон (промышленно-произ-водственных и технико-внедренческих) в полном объеме учитывать в составе расходов затраты на

    ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгвРШ и тя>*тстскА

    НИОКР, относить убытки на расходы будущих периодов без ограничений и начислять амортизацию с коэффициентом 2, но с обязательством вложения в инвестиционный проект не менее 10 млн евро.

    Несмотря на то, что амортизационная политика не может рассматриваться как самостоятельный стимул для реновации уже существующих производств, механизм ускоренной амортизации является практически единственной прямой инвестиционной льготой. Поэтому для активизации инвестиционных процессов и поддержки отечественных товаропроизводителей необходимо использовать также такие методы налогового стимулирования, как инвестиционные налоговые льготы, налоговые ставки, инвестиционный налоговый кредит, налоговые каникулы.

    Следует отметить, что практически все развитые страны в целях стимулирования инвестиционной активности хозяйствующих субъектов предоставляют специальные налоговые льготы на прибыль корпораций, направляемую на финансирование НИОКР, и инвестиций в основной капитал в виде полного освобождения инвестируемой части прибыли либо налогообложения ее по пониженным ставкам.

    В 1980-е гг. в мире появился налоговый кредит на НИОКР. Он представляет собой льготу, т.е. прямой вычет части суммы прироста собственных расходов на НИОКР, по сравнению с аналогичными размерами в базисном периоде, из налога на прибыль. В США он был введен в 1981 г., во Франции — в 1982 г. Необходимо добавить, что данная льгота распространяется только на исследования, проводимые на национальной территории. Данная льгота получила широкое применение в Великобритании, Швеции, Италии, Японии и других странах.

    Налоговые льготы считаются более эффективным средством поддержки предприятий, чем бюджетные субсидии. Даже противники налоговых льгот, указывая на то, что налоговые стимулы не способны оказать решающего воздействия на развитие инвестиций, согласны с тем, что льготы оказывают определяющее воздействие на инвестиционный климат в стране. А как показывает практика, именно комплексная характеристика инвестиционного климата определяет масштабы и характер инвестиционных процессов в экономике.

    Эволюция российского законодательства по налогообложению прибыли организаций направлена на расширение налогооблагаемой базы за счет включения в нее новых объектов обложения и ог-

    раничения льгот и скидок. К положениям действующего законодательства, применяемым в условиях осуществления хозяйствующим субъектом инвестиционной деятельности, относится исключение из налогооблагаемой базы сумм полученных инвестиций. Так, не признаются доходами в целях налогообложения прибыли имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования из бюджетов любого уровня или специальных фондов в виде грантов на осуществление конкретных программ и исследований, в виде инвестиций при условии проведения инвестиционных конкурсов, а также средства иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного характера. Средства инвестора, направляемые на целевое финансирование, не признаются расходами при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. С экономической точки зрения эти средства действительно не являются затратами, а представляют собой временное вложение средств в целях возрастания их стоимости. Однако для предприятий, осуществляющих масштабные инвестиции, невключение этих сумм в состав расходов может привести к тому, что в период осуществления инвестиций реальный финансовый результат может оказаться отрицательным, вто время как по данным налогового учета будет прибыль, с которой необходимо заплатить налог. Считаем, что в целях стимулирования инвестиционной активности хозяйствующих субъектов рациональнее было бы позволить им учитывать данные средства в период их расходования, при условии увеличения налоговой базы на аналогичную сумму — в период возврата вложенных средств. Ктому же средства, направляемые на инвестиции, полностью соответствуют критериям обоснованности и документального подтверждения.

    Деятельность предприятий в сфере расширения производства, внедрения достижений научно-технического прогресса, охраны природы и некоторых других направлений поощряется действующим налоговым законодательством путем разрешения капитализации затрат на эти цели, что позволяет стимулировать процесс обновления материально-технической базы отечественных товаропроизводителей. Капитализируются, в частности, затраты на НИОКР, разведку, подготовку и освоение природных месторождений, на природоохранные мероприятия. Так, расходы, связанные с созданием новой или усовершенствованием производимой продукции (товаров, работ, услуг), в том числе расходы на изобретательство, включаются

    ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: ШОРНЯ Ъ ЪРЖЖЪ-М

    ‘Рггс^лсфо^лНие иН(Ьстии1и i Не можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

    Однако предоставленные возможности регионам ограничены — они могут понижать региональную ставку налога на прибыль только с 17,5 до 13,5%. Очевидно, что 4% от налогооблагаемой базы — незначительная величина, которая не может оказать существенного влияния на принятие решений об инвестировании.

    В сложившихся условиях Минэкономразвития предложило стимулировать инвестиции через предоставление компаниям инвестиционных налоговых кредитов. Инвестиционный налоговый кредит является налоговым рычагом, традиционно широко используемым в налоговой практике различных стран. Его применение позволяет сформировать мощный стимул повышения инвестиционной и хозяйственной активности предприятий, ориентирует на экономические приоритеты.

    Согласно ст. 66 НК РФ, инвестор может получить право на отсрочку уплаты некоторых налогов (в их числе и налога на прибыль) с последующей

    их выплатой в установленные сроки вместе с начисленными процентами. Возможность получить инвестиционный налоговый кредит предоставляется практически всем предприятиям, осуществляющим инвестиционные проекты в производственной сфере, включая социальные заказы. Достаточно сложно получить инвестиционный налоговый кредит строительной организации. Предполагается, что инвестиционный налоговый кредит и преференции должны представляться в первую очередь для экспортных производств и под социально ориентированные инвестиционные программы государства. Со стороны же государства необходимы специальные правовые гарантии для практической реализации, которые должны носить долговременный и устойчивый характер.

    Однако на сегодняшний день в силу сложности его оформления и весомых в финансовом плане последствий при нарушении его условий инвестиционный налоговый кредит не получил широкого распространения и не может претендовать на роль полноценного регулятора инвестиционных процессов. Важной причиной является и то, что отсутствуют рациональные государственные инвестиционные программы, выполнение которых возможно в пределах имеющихся бюджетных средств. Кроме того, инвестиционный налоговый кредит предоставляется на возвратной и платной основе, и его получение для убыточных предприятий при отсутствии необходимого имущества для залога становится проблематичным. В результате данная льгота оказывается бессмысленной.

    Также в настоящее время важным стимулом роста технического потенциала предприятия может стать широкое применение финансового лизинга. Это достаточно актуально для транзитивной экономики России, в которой рыночные отношения функционируют в условиях экономического спада производства и инвестиционного кризиса.

    Лизинг не отвлекает средств из оборота, не порождает необходимости в банковских кредитах. При применении механизма амортизации допускается коэффициент в размере не более 3, но только в том случае, если амортизация начисляется линейным способом и срок полезного использования составляет более пяти лет. Данная льгота у лизингодателя влечет снижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на имущество, так как увеличиваются амортизационные отчисления в расходах организации. Лизинг как источник финансирования капиталовложений позволяет оптимизировать собственные расходы налогопла-

    ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгоръЯ- и Ъ’РА’КЖЪСКА

    телылика по сравнению с другими источниками. Происходит это за счет увеличения затрат лизингополучателя, учитываемых в соответствии с действующим законодательством при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. На протяжении 2001-2003 гг. лизинг стал активно применяться в сельском хозяйстве в форме государственной поддержки.

    Таким образом, действующее законодательство в сфере налогообложения прибыли организаций в отношении инвестиционных процессов не содержит действенных регулирующих положений, т.е. общая совокупность методов налогового стимулирования инвестиций не опирается на научно обоснованную концепцию, определяющую закономерности развития воспроизводства.

    Снижение ставки налога на прибыль до 24% с одновременной отменой льгот, либерализация налоговых вычетов, перенос убытков на будущее, изменение методов начисления амортизации, возможность учитывать расходы на формирование резервов по сомнительным долгам налогоплательщикам, применяющим метод начисления, — вот основные меры, влияющие на снижение налогооблагаемой базы. Предполагалось, что новый налоговый режим направлен на создание условий для активизации научных исследований и опытно-кон-структорских новаций.

    Оценивая стремление государства снизить налоговое бремя на производителей взамен отмены налоговых льгот и свертывания государственных инвестиций, необходимо иметь в виду, что снижение ставки обернулось для предприятий, не скрывающих своих доходов, потерей инвестиционных ресурсов с 82,5% полученной прибыли до 76% (на настоящий момент). В силу этого организации могут теперь отвлекать чистую прибыль из производства, а не целенаправленно расширять его за счет остающихся в собственном распоряжении средств.

    В то же время в условиях ограниченности финансовых возможностей предприятий, высокого удельного веса износа активной части основного капитала, отмены 50%-й льготы на капитальные вложения, высоких процентов за кредит главная задача правительства — генерирование процесса инвестиций не реализуется. Большинство российских предприятий в реальном секторе экономики являются убыточными и имеют значительную задолженность. В таком положении снижение налоговой ставки не привело ни к уменьшению налогового бремени, ни к стимулированию инвестиций. Более логичным и экономически оправдан-

    ным было бы не снижение ставки налога на прибыль, а введение объективной дифференцированной ставки налога для различных отраслей народного хозяйства, что позволит реализовать принципы равенства и эффективности налогообложения.

    Считаем, что можно апробировать в определенных регионах введение регрессивного налогообложения прибыли, которое приведет к стимулированию капитальных вложений в научно-технический прогресс. При таком построении налоговой шкалы будет соблюдаться принцип обеспечения расширенного воспроизводства, и сумма налоговых поступлений не сократится, так как налоговая база будет иметь тенденцию к росту. Благодаря этому будут учитываться разнодоходность предприятий, низкая степень консолидации промышленных капиталов и др. В масштабах экономики это даст мультипликационный эффект прироста капитала, максимизирует бюджетные поступления.

    В условиях интеграции России в мировую экономику необходимо восстановить именно приоритетные отрасли, отменить налоги на инвестиции, что создаст условия для активизации факторов внутреннего развития. Направленность применяемой в стране налоговой доктрины недостаточно соответствует целям экономической политики. Следует активнее использовать налоговые методы для повышения заинтересованности организаций в инвестировании реального сектора экономики.

    Кроме того, противоречивые и неоднократно изменяющиеся нормы гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, гипертрофированность налогового учета, сложность заполнения декларации по налогу на прибыль приводят к возрастанию основных и трудовых издержек предприятий. Данные затраты перекрывают эффект от снижения налоговой ставки, реально налоговое бремя остается на прежнем уровне. В связи с этим представляется более правильным уменьшать налоговое бремя не за счет снижения налоговых ставок, а за счет упрощения налогового учета. По мнению наших парламентариев, нечеткость, неясность налогового законодательства, административные барьеры и громоздкость системы налоговой отчетности — вот те проблемы, которые должны быть решены в первую очередь на современном этапе.

    Очевидно, что налоговая парадигма должна быть направлена на снижение давления на реальный сектор экономики, создание условий для роста инвестиционной активности и экономического подъема на началах рыночной самоорганизации и конкуренции.

    Финансы и кредит налог на прибыль

    Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

    В рамках круглого стола речь пойдет о Всероссийской диспансеризации взрослого населения и контроле за ее проведением; популяризации медосмотров и диспансеризации; всеобщей вакцинации и т.п.

    Программа, разработана совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

    Организация (резидент РФ) планирует взять кредит в иностранном банке или у иностранного юридического лица по процентной ставке ниже ключевой ставки, установленной Банком России. Заем (кредит) может быть предоставлен как взаимозависимым лицом, так и невзаимозависимым.
    Вправе ли организация заключить договор займа в данной ситуации?
    Признается ли в целях налогообложения прибыли материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами доходом?
    Как определить размер расходов в виде процентов по долговым обязательствам для целей налогообложения прибыли?

    Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
    Российская организация вправе выступить заемщиком по договору займа с иностранным юридическим лицом. При этом стороны вправе самостоятельно установить в заключаемом ими договоре сумму такого займа (кредита), сроки его возврата, а также ставку процента.
    В целях налогообложения прибыли доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами не признается.
    Что касается признания для целей налогообложения прибыли расходов в виде процентов по таким долговым обязательствам, то сумма расходов определяется из фактической ставки, установленной в договоре, и в полном объеме учитывается в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
    В то же время ставка процента по:
    — долговым обязательствам любого вида, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с НК РФ контролируемыми сделками;
    — по контролируемой задолженности,
    которая превышает установленные Главой 25 НК РФ пределы, не учитывается при налогообложении прибыли.
    Если же ставка процента менее:
    — максимального значения интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 ст. 269 НК РФ (для долговых обязательств по контролируемой сделке),
    — предельного размера процентов, определяемого в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ (для контролируемой задолженности),
    то организация-заемщик учитывает в расходах проценты по фактической ставке, указанной в договоре.

    Читайте так же:  Кто имеет право на обращение в дом-интернат для престарелых

    Обоснование вывода:
    Согласно принципу свободы договора, закрепленному гражданским законодательством, граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора (п. 2 ст. 1 ГК РФ). При этом правила, установленные гражданским законодательством, применяются к отношениям с участием иностранных граждан, лиц без гражданства и иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено федеральным законом (п. 1 ст. 2 ГК РФ).
    В соответствии со ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
    ГК РФ, равно как и иные федеральные законы, не ограничивают круг субъектов, правомочных заключать договор займа. Не установлено и критериев, по которым иностранное юридическое лицо или иностранный гражданин, намеренный предоставить заем российскому юридическому лицу, может быть ограничен в таком праве (участие в корпорации, обладание в ней долей в уставном капитале определенного размера и т.п.), а также особых условий, которым договор займа при этом должен соответствовать (обязательное начисление процентов на сумму займа или др.).
    В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 08.12.2003 N 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» (далее — Закон N 164-ФЗ) любые российские лица и иностранные лица обладают правом осуществления внешнеторговой деятельности. Это право может быть ограничено в случаях, предусмотренных международными договорами РФ, Законом N 164-ФЗ и другими федеральными законами.
    Действующее законодательство РФ не содержит запрета на прямое предоставление российской организации кредита (займа) иностранным банком или иностранной организацией (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.11.2013 по делу N А45-29905/2012). Этот подход применим как к обычным кредитным договорам, так и к рамочным договорам об открытии кредитной линии (решение АС Омской области от 18.02.2014 по делу N А46-15011/2013).
    Из п. 1 ст. 809 ГК РФ следует, что, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.
    Положениями п. 4 ст. 421 и ст. 422 ГК РФ установлено, что стороны вправе самостоятельно определять условия заключаемого ими договора, за исключением случаев, когда содержание того или иного условия предписано законом. В свою очередь, гражданское законодательство не устанавливает каких-либо предельных размеров сумм, предоставляемых по договору займа, а также не предусматривает никаких ограничений на срок возврата таких сумм заемщиком, и на ставку процента.
    Таким образом, российская организация вправе выступить заемщиком по договору займа с иностранным юридическим лицом. При этом стороны вправе самостоятельно установить в заключаемом ими договоре сумму такого займа (кредита), сроки его возврата, а также ставку процента.
    Необходимо также иметь в виду, что согласно пп. «в» п. 6 и пп. «б» п. 7 ч. 1 ст. 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее — Закон N 173-ФЗ) применительно к валютному законодательству юридические лица, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и имеющие местонахождение за пределами территории Российской Федерации, являются нерезидентами, а юридические лица, созданные в соответствии с законодательством РФ, — резидентами.
    Приобретение же резидентом у нерезидента либо нерезидентом у резидента и отчуждение резидентом в пользу нерезидента либо нерезидентом в пользу резидента валютных ценностей, валюты Российской Федерации и внутренних ценных бумаг на законных основаниях, а также использование валютных ценностей, валюты Российской Федерации и внутренних ценных бумаг в качестве средства платежа относятся к валютным операциям (пп. «б» п. 9 ч. 1 ст. 1 Закона N 173-ФЗ).
    Как следует из ст. 6 Закона N 173-ФЗ, валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений*(1).

    Налогообложение заемщика

    По общему правилу у организации-заемщика сумма полученного займа не отражается при определении налоговой базы в составе доходов так же, как при возврате займа его сумма не отражается в составе расходов (пп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 НК РФ). При определении налоговой базы учитываются только расходы в виде сумм начисленных процентов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, письмо Минфина России от 27.10.2011 N 03-03-06/4/124).
    Что касается возможной материальной выгоды от получения займа или кредита с низкой процентной ставкой (в том числе ниже установленной Банком России ключевой ставки) отметим, что в соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ.
    При этом Глава 25 НК РФ (в отличие от Главы 23 НК РФ) не содержит порядка определения выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, для целей налогообложения.
    Так, ст. 210, содержащаяся в главе 23 Кодекса «Налог на доходы физических лиц», определяет, что материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, учитывается при определении налоговой базы по этому налогу в соответствии со ст. 212 НК РФ.
    Глава 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» не рассматривает материальную выгоду от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами как доход, облагаемый таким налогом (постановление Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04). Аналогичные выводы содержаться в письмах Минфина России от 23.03.2017 N 03-03-РЗ/16846, от 09.02.2015 N 03-03-06/1/5149, от 11.05.2012 N 03-03-06/1/239, от 18.04.2012 N 03-03-10/38, от 02.04.2010 N 03-03-06/1/224.
    При этом пунктом 1 ст. 269 НК РФ установлено, что в общем случае по долговым обязательствам*(2) любого вида доходом (расходом) признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 НК РФ, если иное не установлено ст. 269 НК РФ.
    То есть в общем случае проценты по долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли определяются налогоплательщиком из фактической ставки, установленной в договоре, и в полном объеме учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
    Исключением являются:
    — проценты по долговым обязательствам любого вида, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с НК РФ контролируемыми сделками;
    — проценты по контролируемой задолженности.

    Проценты по контролируемым сделкам

    Критерии признания сделок контролируемыми установлены положениями ст. 105.14 НК РФ. Статьей 105.14 Раздела V.1 НК РФ установлено, что контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 105.14 НК РФ) и приравненные к ним.
    Согласно абзацам первому-третьему п. 1.1 ст. 269 НК РФ по долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с НК РФ контролируемой сделкой, налогоплательщик (заемщик) вправе признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 ст. 269 НК РФ.
    Отметим, что интервалы, установленные п. 1.2 ст. 269 НК РФ, зависят от валюты, в которой выражено обязательство. При этом п. 1.3 ст. 269 НК РФ установлен порядок определения ключевой ставки ЦБ РФ либо ставки ЛИБОР (ставки EURIBOR, ставки SHIBOR) в зависимости от условий представления долгового обязательства.
    Таким образом, для признания доходов (расходов) по контролируемым сделкам налогоплательщик сначала должен проверить, находится ли процентная ставка по сделке в пределах установленного «коридора», и если она выше (для расходов) или ниже (для доходов), то он обязан применять правила трансфертного ценообразования для обоснования ее уровня (ст. 105.7 НК РФ)*(3).
    Если ставка процентов по контролируемой сделке не превышает границу установленного интервала (в рассматриваемой ситуации (когда речь идет о признании процентов в расходах) — ниже максимальной границ), она признается рыночной, следовательно, налогоплательщик признает доход (расход), исчисленный исходя из фактической ставки, установленной договором (смотрите информацию ФНС России от 07.10.2014 «С 2015 года вступают в силу новые правила для сделок с долговыми обязательствами»).

    Контролируемая задолженность

    Необходимо учитывать, что если у российской организации имеется непогашенная задолженность по займу перед иностранной организацией, то задолженность может считаться контролируемой, если она отвечает условиям, указанным в п. 2 ст. 269 НК РФ*(4).
    В соответствии с п. 3 ст. 269 НК РФ, если на последнее число отчетного (налогового) периода размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает собственный капитал заемщика, то проценты по ней учитываются в расходах в пределах норматива. При определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов налогоплательщика, применяются правила, установленные пунктами 4-6 ст. 269 НК РФ. Сумма начисленных на последнее число каждого отчетного (налогового) периода процентов делится на коэффициент капитализации, определяемый в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ (смотрите также письмо Минфина России от 07.03.2013 N 03-03-06/1/6908).
    Налогоплательщик обязан исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности на последнее число каждого отчетного (налогового) периода (смотрите также письмо Минфина России от 24.05.2012 N 03-03-06/1/271). При расчете норматива процентов задолженность по займу и сумму фактических процентов по нему нужно перевести в рубли (письмо Минфина России от 16.07.2013 N 03-03-06/1/27682).
    Фактически начисленные проценты по полученным заемным средствам, выплачиваемые заимодавцу, принимаются в расходы в пределах норматива, определяемого в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ (п. 5 ст. 269 НК РФ). Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, и облагается налогом в соответствии с абзацем вторым п. 3 ст. 224 или п. 3 ст. 284 НК РФ (п. 6 ст. 269 НК РФ).
    Следует отметить, что если на последний день отчетного (налогового) периода величина собственного капитала организации отрицательна или равна нулю, то проценты по контролируемой задолженности в составе расходов данного отчетного (налогового) периода не учитываются (письмо Минфина России от 30.05.2011 N 03-03-06/1/319). В таком случае начисленные проценты в полном объеме приравниваются к дивидендам и не учитываются российской организацией — заемщиком в составе расходов.
    Как отметили представители Минфина России в письме от 02.08.2016 N 03-03-06/1/45303, положения ст. 269 НК РФ не ставят признание задолженности перед иностранной организацией контролируемой задолженностью в зависимость от отнесения сделки к контролируемой сделке.
    Учитывая изложенное, по нашему мнению, в отношении контролируемой задолженности необходимо проверить, есть ли необходимость нормировать величину (сумму) процентов в соответствии с п. 3 ст. 269 НК РФ. Если величина контролируемой задолженности более чем в 3 раза превышает величину собственного капитала организации, то следует нормировать проценты по правилам пунктами 4-6 ст. 269 НК РФ. Если такого превышения нет, следует учесть вышеуказанные положения п. 1 ст. 269 НК РФ, в том числе касающиеся контролируемой сделки.

    Рекомендуем ознакомиться со следующим материалом:
    — Энциклопедия решений. Сделки, одной из сторон которых является офшорная компания, приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами.

    Ответ подготовил:
    Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
    Ткач Ольга

    Ответ прошел контроль качества

    17 августа 2017 г.

    Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

    ————————————————————————-
    *(1) Российскому юридическому лицу при получении от иностранного юридического лица суммы займа следует учитывать требования ч. 2 ст. 14 Закона N 173-ФЗ, согласно которым расчеты при осуществлении валютных операций производятся юридическими лицами — резидентами через банковские счета в уполномоченных банках, порядок открытия и ведения которых устанавливается Банком России.
    Кроме того, при совершении этой сделки необходимо руководствоваться также и нормами Инструкции Банка России от 04.06.2012 N 138-И «О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации, связанных с проведением валютных операций, порядке оформления паспортов сделок, а также порядке учета уполномоченными банками валютных операций и контроля за их проведением». В частности, на стороны сделки возлагается обязанность представлять уполномоченному банку документы и информацию, предусмотренные главами 2 и 3 указанной Инструкции (в зависимости от валюты займа), а если сумма займа превышает сумму, эквивалентную 50 000 долларов США, — также и обязанность оформить паспорт сделки (п.п. 5.1 и 5.2 Инструкции).
    *(2) Под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления (п. 1 ст. 269 НК РФ).
    *(3) Например, если ставка EURIBOR составляет 0,155%, то ставка, увеличенная на 4 процентных пункта, составит 4,155%; ставка, увеличенная на 7 процентных пунктов, составит 7,155%. Следовательно, заемщик вправе признать расходы в виде процентов по займу, исчисленных по ставке, установленной договором займа, но не превышающей 7,155% (с учетом положений п. 1.3 ст. 269 НК РФ, письма Минфина России от 17.09.2015 N 03-03-06/2/53558).
    *(4) О применении пункта 2 ст. 269 НК РФ дополнительно смотрите письмо ФНС от 10.01.2017 N СД-4-3/[email protected], письмо Минфина России от 26.02.2016 N 03-03-06/1/10911.