Когда налоговая декларация считается представленной в налоговую

Налоговые органы не вправе отказать в приеме декларации, если считают юрлицо недобросовестным, а отчетность – недостоверной

JanPietruszka/ Depositphotos.com

Вывод налогового органа о недобросовестности организации, недостоверности и неполноте сведений в представленной налоговой декларации не может быть основанием для отказа в принятии налоговой отчетности, так как это не предусмотрено законодательством (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25 июля 2020 г. № Ф04-2962/18 по делу № А67-9224/2017). В данном случае речь идет о не принятой инспекторами декларации по НДС.

Уведомление об отказе в приеме декларации было направлено налогоплательщику с формулировкой «декларация содержит ошибки и не принята к обработке». Однако описание конкретных ошибок в уведомлении не содержится.

Также налоговики не доказали в суде, что:

  • декларация подана не по установленной форме;
  • на декларации отсутствует усиленная квалифицированная электронная подпись;
  • в представленной декларации не заполнены обязательные реквизиты (например, наименование, ИНН, вид документа – первичный или корректирующий).
  • Является ли основанием для отказа в приеме налоговой декларации неверное указание кода ОКТМО? Узнайте из материала «Налоговая декларация» в «Энциклопедии решений. Налоги и взносы» интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите полный доступ на 3 дня бесплатно!

    Отметим, что перечисленные, а также другие основания, по которым налоговый орган вправе отказать в приеме декларации (расчета), прописаны в п. 28 Административного регламента Федеральной налоговой службы, утв. приказом Минфина России от 2 июля 2012 № 99н. При этом для отказа достаточно одного основания. Суды указали, что этот перечень является закрытым и расширительному толкованию не подлежит. А также, что такой необоснованный отказ препятствует реализации налогоплательщиком возложенной на него обязанности по предоставлению декларации (подп. 4 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса). Кроме того, налоговый орган не вправе отказать в приеме декларации, представленной по установленной форме (абз. 2 п. 4 ст. 80 НК РФ).

    Таким образом, суды признали отказ налогового органа в приеме декларации неправомерным и обязал принять вышеуказанную налоговую декларацию.

    Отказ в приеме налоговой декларации по ТКС: будет ли штраф?

    Налоговый орган неправ, но если он все-таки примет решение о привлечении к налоговой ответственности в этой ситуации, то неправомерность таких действий, скорее всего, придется доказывать в судебном порядке.

    Дело в том, что в своих действиях налоговые органы руководствуются Методическими рекомендациями по организации электронного документооборота при представлении налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (утверждены приказом ФНС России от 02.11.2009 № ММ-7-6/[email protected], далее — Методические рекомендации) и Административным регламентом ФНС России по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также по приему налоговых деклараций (расчетов) (утвержден приказом Минфина России от 02.07.2012 № 99н, далее — Административный регламент). А положения этих документов не полностью соответствуют нормам п. 4 ст. 80 НК РФ. Поясним.

    Пунктом п. 4 ст. 80 НК РФ установлено, что налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, представленной по установленному формату, и обязан передать налогоплательщику квитанцию о приеме в электронной форме. При этом установлено, что при передаче налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки.

    Таким образом, если переданная налогоплательщиком налоговая декларация в электронном виде соответствует установленному формату, то налоговый орган обязан ее принять. Иных оснований для отказа в приеме налоговой декларации Налоговый кодекс не содержит.

    Что касается даты отправки, то ее фиксирует специализированный оператор связи. Об этом сказано в п. 4 раздела II Порядка представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (утвержден приказом МНС России от 02.04.2002 № БГ-3-32/169, далее — Порядок представления налоговой декларации).

    А вот пункт 2.10 Методических рекомендаций говорит, что при получении налогоплательщиком от налогового органа уведомления об отказе в приеме декларация считается не представленной, налогоплательщик устраняет ошибки и повторно представляет налоговую декларацию с тем же признаком вида документа (первичная, корректирующая, номер корректировки). Пункт 28 Административного регламента устанавливает дополнительные основания для отказа в приеме налоговой декларации, среди них — отсутствие усиленной квалифицированной электронной подписи руководителя (иного представителя — физического лица) организации-заявителя (подп. 5).

    Следовательно, по мнению налогового органа, если налоговая декларация подписана электронной подписью неуполномоченного лица (из вопроса не ясно, была ли у бухгалтера доверенность на подписание налоговой декларации), это является основанием для отказа в приеме такой налоговой декларации, и декларация считается непредставленной.

    Подливает масла в огонь и упоминание в п. 4 ст. 80 НК РФ обязанности налогового органа выдать квитанцию в приеме. В связи с чем можно предполагать, что если такая квитанция не получена налогоплательщиком, то налоговая декларация не будет считаться представленной, даже если налогоплательщик свое­временно отправил налоговую декларацию и получил подтверждение от специализированного оператора связи.

    Но ведь в Налоговом кодексе (п. 4 ст. 80) день представления декларации определяется именно датой ее отправки, а не датой ее приема налоговым органом.

    Кстати, о разном предназначении подтверждения специализированного оператора связи и квитанции о приеме налоговой декларации сказано в письме Минфина России от 29.04.2011 № 03-02-08/49. Так, первое подтверждает именно дату представления налоговой декларации, а вторая — ее прием.

    Таким образом, даже отказ в приеме не говорит о том, что налоговая декларация не была представлена. Судебная практика складывается исходя именно из такого подхода.

    Так, в постановлении ФАС Московского округа от 05.07.2013 по делу № А40-107240/12-90-539 судьи не поддержали налоговый орган, который утверждал, что факт представления налоговой декларации в налоговый орган подтверждается формированием налоговым органом квитанции о приеме декларации. Арбитры со ссылкой на упомянутые нами Порядок представления налоговой декларации и письмо Минфина России однозначно подтвердили, что датой, которую следует считать днем представления налоговой декларации, переданной в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи, является дата отправки такой декларации, которая документально подтверждается специализированным оператором связи.

    Кроме того, отметим, что даже представление неподписанной налоговой декларации, по мнению судей, не опровергает факт представления налогоплательщиком налоговой декларации и состава правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ, не образует (постановление ФАС Московского округа от 09.12.2009 № КА-А40/13367-09).

    Таким образом, исходя из вышеизложенного можно заключить, что, во-первых, даже если у бухгалтера не было полномочий на подписание налоговой декларации, то это обстоятельство не может являться основанием для отказа в ее приеме. Во-вторых, сам по себе отказ в приеме налоговой декларации не опровергает факт ее представления. Следовательно, в рассматриваемой ситуации у налогового органа не имеется оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации.

    Если же налоговый орган все-таки вынесет такое решение и оно не будет отменено в досудебном порядке вышестоящим налоговым органом, то у налогоплательщика имеются высокие шансы отменить его в судебном порядке.

    Налоговая декларация

    Налоговая декларация — это письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

    Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком.

    На основе налоговой декларации и действующих налоговых ставок налоговый орган осуществляет контроль за величиной налога, подлежащего уплате.

    Виды налоговых деклараций

    По видам декларируемых налогов различают следующие виды деклараций:

    Декларация по НДС;

    Декларация по налогу на прибыль;

    Декларация по НДФЛ;

    Декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения;

    Декларация по налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД);

    Декларация по единому сельхозналогу;

    Декларация по налогу на имущество;

    Декларация по транспортному налогу;

    Декларация по земельному налогу;

    Декларация по налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ);

    Декларация по водному налогу;

    Декларация по акцизам и т.д.

    Формы налоговых деклараций

    Формы и порядок заполнения форм налоговых деклараций (расчетов), а также форматы и порядок представления налоговых деклараций (расчетов) и прилагаемых к ним документов в соответствии с настоящим Кодексом в электронной форме утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

    Федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, не вправе включать в форму налоговой декларации (расчета), а налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) включения в налоговую декларацию (расчет) сведений, не связанных с исчислением и (или) уплатой налогов и сборов, за исключением:

    вида документа: первичный (корректирующий);

    наименования налогового органа;

    места нахождения организации (ее обособленного подразделения) или места жительства физического лица;

    фамилии, имени, отчества физического лица или полного наименования организации (ее обособленного подразделения);

    номера контактного телефона налогоплательщика;

    сведений, подлежащих включению в налоговую декларацию.

    Кто подает налоговую декларацию

    Налоговую декларацию должны подавать:

    граждане РФ – частные предприниматели (ИП);

    организации (бюджетные, коммерческие и благотворительные);

    субъекты, ведущие деятельность на территории РФ, в том числе религиозные, образовательные и т.д.

    Предприятия с нулевым доходом не освобождаются от сдачи отчетности.

    Сроки представления налоговых деклараций

    В Российской Федерации, в соответствии с Налоговым Кодексом, налогоплательщики должны представлять декларацию не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

    Декларации по некоторым налогам (в частности, налогу на прибыль организаций) необходимо предоставлять не только за налоговый период, но и за отчетные периоды. Некоторые декларации (такие как, декларация по НДС) предоставляются ежеквартально, т.е. за каждые три месяца.

    Внесение изменений в налоговую декларацию

    При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

    При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

    При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

    Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи уточненной налоговой декларации.

    Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки.

    Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

    1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

    2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

    Уточненная налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета.

    Уточненная налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения.

    Способы представления налоговых деклараций

    Налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговый орган лично или через представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения, передана в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

    При отправке налоговой декларации (расчета) по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения.

    При передаче налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика днем ее представления считается дата ее отправки.

    Штрафы за несвоевременную сдачу налоговых деклараций

    Непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 рублей.

    Пример. Расчет штрафа за несвоевременное представление декларации по налогу на прибыль

    Декларация по налогу на прибыль за 2015 г. представлена организацией 1 апреля 2016 г. (последний день срока, установленного законом, — 28.03.2016). В декларации указана сумма налога к уменьшению.

    При таких условиях сумма штрафа за несвоевременное представление декларации за 2015 г. составит 1 000 руб. (поскольку на основании годовой декларации налог доплачивать не надо, штраф уплачивается в минимальной сумме независимо от времени просрочки).

    Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме.

    Об отдельных вопросах представления налоговых деклараций

    Одна из главных обязанностей налогоплательщика ? представление налоговых деклараций. Данной обязанности и ответственности за ее неисполнение посвящено интервью с Сергеем Разгулиным, действительным государственным советником РФ 3 класса.

    • В чем отличие декларации от расчетов по авансовым платежам и других документов налоговой отчетности?
    • В статье 80 НК РФ содержатся определения форм налоговой отчетности.

    Принимая во внимание указанные определения, документ, представляемый в налоговые органы по итогам налогового периода, и документ, представляемый по итогам отчетного периода, являются разными документами, имеющими самостоятельное значение.

    Можно сказать, что налоговая декларация – это итоговый документ, который содержит сведения о сумме налога.

    По этой причине срок обращения за возвратом излишне уплаченного налога на прибыль начинает исчисляться с даты представления налоговой декларации за соответствующий год, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган (постановление Президиума ВАС от 28.06.2011 № 17750/10).

    К сожалению, в НК РФ отсутствует единообразное использование наименований представляемых в налоговые органы документов, корреспондирующих определениям, указанным в статье 80 НК РФ.

  • Какая ответственность наступает за пропуск срока представления документов и декларации?
  • За исключением прямо предусмотренных НК РФ случаев, непредставление или несвоевременное представление документов, включая расчеты авансовых платежей, наказывается по пункту 1 статьи 126 НК РФ штрафом в 200 рублей.

    Штраф за непредставление расчета по форме 6–НДФЛ составляет 1000 рублей за каждый полный или неполный месяц просрочки представления (пункт 1.2 статьи 126 НК РФ).

    Ответственность за пропуск срока представления должна определяться содержанием документа, а не тем, как он поименован в НК РФ. Поэтому за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль по итогам отчетного периода ответственность наступает по пункту 1 статьи 126 НК РФ. Этот вывод подтверждается пунктами 17, 23 постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57, определением Верховного суда от 27.03.2017 № 305-КГ16-16245.

  • Как рассчитывается штраф за нарушение срока представления декларации по итогам налогового периода?
  • Налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

    Напомню, что срок давности привлечения к ответственности за непредставление декларации составляет три года. Этот срок начинает исчисляться со дня, следующего за установленным законодательством последним днем срока представления декларации.

    За несвоевременное представление декларации в налоговый орган по месту учета ответственность установлена статьей 119 НК РФ.

    С 2014 года не только налогоплательщик, но и любое другое лицо, на которое возложена обязанность представлять налоговую декларацию, может быть привлечено к ответственности по статье 119 НК РФ.

    Штраф рассчитывается исходя из неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации: 5% за каждый полный или неполный месяц нарушения срока представления. Максимальное процентное соотношение составляет 30% от неуплаченной суммы, но не менее 1000 рублей, включая ситуацию, когда неуплаченная сумма меньше 1000 рублей.

  • Если возникшая по декларации задолженность погашена?
  • Отсутствие у налогоплательщика суммы налога к уплате по декларации (пропуск срока представления «нулевой» декларации) либо уплата подлежащего декларированию налога не освобождают от ответственности за пропуск срока представления декларации. В таких обстоятельствах установленный статьей 119 НК РФ штраф подлежит взысканию в размере 1000 рублей.

    Размер «неуплаченной суммы налога» надлежит определять на момент истечения срока, установленного НК РФ для уплаты соответствующего налога. Таким образом, последующее погашение недоимки не изменяет размер штрафа, исчисленного за нарушение срока представления декларации.

    Привязка расчета штрафа к сумме налога, неуплаченной в установленный срок, прямо закреплена в статье 119 НК РФ.

    Налогоплательщику рекомендуется заявлять о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность (их перечень не носит исчерпывающего характера). Налоговый орган, суд, определяя конкретную сумму подлежащего взысканию штрафа, должны применять нормы статей 112 и 114 НК РФ, на основании которых возможно снижение штрафа, в том числе и по сравнению с установленным статьей 119 НК РФ минимальным размером. К смягчающим ответственность обстоятельствам может быть отнесен небольшой срок пропуска представления декларации, сбой компьютерной программы, отсутствие задолженности и т.п.

  • Какой размер штрафа за непредставление расчета по страховым взносам?
  • С 2017 года непредставление в налоговый орган расчета по страховым взносам наказывается так же, как непредставление налоговой декларации.

    Смеем предположить, что ответственность по статье 119 НК РФ может применяться к плательщикам страховых взносов, производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, только при непредставлении ими расчета по итогам расчетного периода (календарного года).

    Вместе с тем, ФНС допускает привлечение плательщика к ответственности по статье 119 НК РФ и за пропуск срока представления расчета по итогам отчетных периодов. При этом расчет штрафа предлагается производить исходя из наличия недоимки по взносам по состоянию на 30-е число месяца, следующего за отчетным (расчетным) периодом (письмо ФНС от 9 ноября 2017 года № ГД-4-11/[email protected]).

    Повторим, что по нашему мнению, статья 119 НК РФ неприменима к документам, содержащим сведения об авансовых платежах.

    О том, что уплата страховых взносов в течение года носит авансовый характер, сказано в письме ФНС от 7 сентября 2020 года № СА-4-7/17429.

  • Предположим, что налогоплательщик пропустил срок представления декларации и срок уплаты налога. Впоследствии налогоплательщик представил первоначальную декларацию, затем уточненную. В каком размере будет применен штраф, если суммы налога, указанные в декларациях, различаются?
  • При подаче уточненной декларации в случаях, указанных в пункте 9.1 статьи 88 НК РФ, инспекция не может провести камеральную проверку первичной декларации. Но это не означает, что ответственность за несвоевременную подачу первичной декларации не наступает.

    Штраф будет рассчитан исходя из суммы налога, фактически подлежащей уплате в бюджет, зафиксированной налоговым органом по результатам проверки (постановление Президиума ВАС от 15.05.2007 № 543/07).

  • А если первоначальная декларация была своевременно представлена, но налог по ней не был уплачен, затем представлена уточненная декларация к доплате? Из какой суммы будет рассчитываться штраф по статье 122 НК РФ за неправильное исчисление налога?
  • Сама по себе несвоевременная уплата налога не образует состав налогового правонарушения. Просрочка уплаты влечет начисление пени.

    Таким образом, если налогоплательщик исчислил, но не уплатил сумму налога по первоначально представленной декларации, то штраф должен рассчитываться исходя из не исчисленной ранее суммы налога (исходя из «суммы к доплате» по уточненной декларации). Данная позиция отражена в письме ФНС от 22.08.2014 № СА-4-7/16692.

    В случае представления налогоплательщиком в налоговый орган нескольких уточненных налоговых деклараций за проверяемый период расчет суммы штрафа по статье 122 НК РФ необходимо производить на основании последней уточненной налоговой декларации без учета предыдущих налоговых деклараций в отношении не исчисленной ранее суммы налога (письмо ФНС от 14.11.2016 № ЕД-4-15/[email protected]).

  • Подлежит ли налогоплательщик привлечению к ответственности в случае неполного представления декларации, например, без приложения?
  • По мнению контролирующих органов, за представление налоговой декларации по НДС не в полном объеме (без раздела 7) налогоплательщик может быть привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ как за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля. Штраф – 200 рублей за каждый непредставленный документ (письмо УФНС России по г. Москве от 29.02.2016 № 24-15/019268).

    Однако, исходя из пункта 20 Информационного письма Президиума ВАС от 17.03.2003 № 71, если документ является составной частью декларации и обязанность его представления отдельно от налоговой декларации законодательством не предусмотрена, то в случае непредставления налоговой декларации с приложениями, ответственность, предусмотренная пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не может применяться отдельно в отношении приложений в дополнение к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 119 НК РФ.

    Иными словами, в случае представления декларации не в полном объеме, нужно установить, исполнил ли налогоплательщик обязанность по представлению декларации или нет.

  • В продолжение предыдущего вопроса: наступает ли ответственность, если в декларации не отражены операции, освобождаемые от налогообложения?
  • Исходя из определения понятия «налоговая декларация», этот документ должен содержать сведения об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (статья 80 НК РФ).

    Налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщиков включения в налоговую декларацию сведений, не связанных с исчислением или уплатой налогов.

    Учитывая изложенное, если в декларации не заполнены сведения или не представлены приложения, содержание которых не влияет на исчисление и уплату налога, привлечение к ответственности как по статье 119 НК РФ, так и по статье 126 НК РФ, может быть признано неправомерным.

    При этом ответственность за представление налоговому органу деклараций (расчетов), содержащих недостоверные сведения, предусмотрена только для налоговых агентов.

    Но следует обратить внимание на статью 120 НК РФ, предусматривающую ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов объектов налогообложения, под которым понимается, в том числе систематическое (два раза и более в течение календарного года), несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

  • Какие способы представления декларации?
  • Налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговый орган:
    • лично или через представителя;
    • направлена в виде почтового отправления с описью вложения через любую организацию почтовой связи;
    • передана в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи.
    • При представлении налоговой декларации непосредственно в налоговый орган днем ее представления является дата отметки налогового органа о принятии декларации.

      В случае отправки налоговой декларации по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения.

      При представлении декларации по ТКС дата представления декларации указывается в подтверждении оператора электронного документооборота (это дата отправки). Дата приема декларации указывается в квитанции налогового органа о приеме.

    • Если отчетность в электронной форме подписывает представитель организации, как подтвердить его полномочия?
    • Отсутствие документов, подтверждающих в установленном порядке полномочия представителя, является основанием для отказа в приеме налоговой декларации.

      Когда декларацию (расчет) подписывает уполномоченный представитель, к ней прилагается копия доверенности, подтверждающая полномочия представителя.

      Доверенность должна быть получена налоговым органом до представления декларации (пункт 1.11 Методических рекомендаций, утвержденных приказом ФНС от 31.07.2014 № ММВ-7-6/[email protected]).

      Согласно пункту 5 статьи 80 НК РФ доверенность может быть представлена в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи. В письме ФНС от 06.09.2016 № ОА-4-17/[email protected] указано, что доверенность может быть представлена в налоговый орган в виде черно-белой сканированной копии бумажного вида доверенности с усиленной квалифицированной электронной подписью. Причем имеется в виду усиленная квалифицированная подпись доверителя (письмо ФНС от 7 августа 2017 года № АС-4-6/[email protected]). Одновременное предоставление указанной доверенности на бумажном носителе не требуется.

      Кроме того, налогоплательщик, представляющий декларации в электронной форме, для подтверждения полномочий представителей на подписание декларации (расчета) оригинал или заверенную копию доверенности может направить в налоговый орган на бумажном носителе.

      Обратим внимание, что в качестве обязательных сведений о представителе доверенность должна содержать ФИО, место жительства (пункт 6.2 Методических рекомендаций по удостоверению доверенностей, утвержденных решением Правления ФНП от 18.07.2016, письмо ФНП от 22.07.2016 № 2668/03-16-3).

      Обязательного указания в доверенности сведений об ИНН представителя не предусмотрено. Отказ в приеме декларации (расчета) по причине отсутствия в доверенности сведений об ИНН представителя является неправомерным.

      Вместе с тем, рекомендуется включать в доверенность на подписание документов, представляемых в налоговые органы в электронной форме, сведения об ИНН представителя или его полные персональные данные в значении пункта 1 статьи 84 НК РФ.

    • Напомните перечень лиц, которые должны представлять декларации в электронной форме.
    • Представлять декларации в электронной форме пункт 3 статьи 80 НК РФ обязывает следующие категории налогоплательщиков:
      • налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек;
      • вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, численность работников которых превышает 100 человек;
      • крупнейшие налогоплательщики;
      • налогоплательщики НДС (и другие лица, для которых такая обязанность предусмотрена главой 21 НК РФ).
      • В отношении иной отчетности установлены специальные критерии обязательной электронной сдачи.

        При численности физических лиц 25 человек и более, получающих доходы от налогового агента, расчет по форме 6-НДФЛ сдается в электронной форме по ТКС (пункт 2 статьи 230 НК РФ).

        Плательщики, у которых среднесписочная численность физических лиц, в пользу которых производятся выплаты и иные вознаграждения, за предшествующий расчетный (отчетный) период превысит 25 человек, а также вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, у которых численность указанных физических лиц превышает данный предел, представляют расчеты по страховым взносам в налоговый орган в электронной форме с использованием усиленной квалифицированной электронной подписи по ТКС (пункт 10 статьи 431 НК РФ).

      • Какая ответственность за несоблюдение способа представления декларации?
      • Несоблюдение установленного способа представления налоговой декларации (расчета) является налоговым правонарушением: представление на бумажном носителе, а не в электронной форме, влечет на основании статьи 119.1 НК РФ взыскание штрафа в размере 200 рублей.

        Отметим, что налоговая декларация по НДС не может быть представлена налогоплательщиком иным способом, кроме как в электронной форме. Налоговая декларация по НДС, представленная на бумажном носителе, не считается представленной (пункт 5 статьи 174 НК РФ). Неполучение налоговым органом в установленный срок налоговой декларации по НДС в электронной форме повлечет применение способа обеспечения в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке.

        При этом с 2015 года основания для применения к налогоплательщику НДС ответственности за нарушение установленного способа представления налоговой декларации отсутствуют.

        Лица, обязанные представлять иную отчетность в электронном виде, не могут быть оштрафованы за несвоевременное представление, если декларация или расчет, например, по форме 6-НДФЛ, были сданы на бумажном носителе в установленный срок. Им грозит лишь штраф 200 рублей. Кроме того, за несоблюдение способа представления отчетности, такая мера обеспечения, как приостановление операций по счетам таких лиц, не применяется.

      • Вправе ли налоговый орган отказать в приеме декларации, представленной в электронной форме, по причине допущенных налогоплательщиком технических ошибок?
      • Налогоплательщик обязан соблюдать установленный порядок представления декларации по ТКС. Это следует из пункта 7 статьи 80 НК РФ, приказа МНС от 02.04.2002 № БГ-3-32/169.

        Налоговый орган, в свою очередь, не вправе отказать в принятии декларации, представленной по установленному формату. При ее получении он обязан передать налогоплательщику квитанцию о приеме в электронной форме.

        Перечень проверок, осуществляемых приемным и программным комплексами, для направления квитанции о приеме приведен в методических рекомендациях, которые являются обязательными для налогового органа (приложение №1 к Методическим рекомендациям по организации электронного документооборота при представлении налоговых деклараций (расчетов) в электронной форме по ТКС, утвержденным приказом ФНС от 31.07.2014 № ММВ-7-6/[email protected]).

        В зависимости от содержания технических ошибок на этапе приемки декларации с помощью приемного комплекса могут формироваться следующие документы:

      • сообщение об ошибке;
      • уведомление об отказе в приеме налоговой декларации (расчета) с указанием причин отказа;
      • квитанция о приеме.
      • Проверке подлежат, в частности: тип сообщения, действительность электронной подписи, наличие и корректность обязательных реквизитов файла декларации, полномочия отправителя.

        Следовательно, налоговый орган может сформировать уведомление об отказе в приеме, подтверждающее факт отказа с обязательным указанием причин.

        Форма уведомления об отказе в приеме налоговой декларации (расчета) и (или) о том, что документ считается непредставленным, приведена в приложении №5 к приказу ФНС от 27.08.2014 № ММВ-7-6/[email protected] (ред. от 26.12.2016).

        Вопрос о правомерности отказа должен решаться в зависимости от содержания «технической» ошибки, указанной в уведомлении об отказе.

        Согласно правоприменительной практике техническими ошибками не могут считаться неправильное указание в декларации вида документа, налогового периода и другие подобные ошибки, которые не опровергают факт исполнения обязанности по представлению декларации. В отношении подобных ошибок налоговым органом могут направляться требования о представлении пояснений (постановление ФАС СКО от 04.07.2014 № А53-20530/2013).

      • ФНС издано письмо о процедуре аннулирования представленной декларации…
      • Речь идет о письме от 10.07.2020 № ЕД-4-15/13247 «О профилактике нарушений налогового законодательства». В нем ФНС поручает нижестоящим налоговым органам организовать проведение мероприятий налогового контроля, направленных на превентивное исключение фактов представления в налоговые органы налоговых деклараций, подписанных неуполномоченными или неустановленными лицами.

        Письмо и прилагаемая к нему Инструкция используют такое понятие, как «отзыв» («аннулирование») налоговых деклараций.

        Обстоятельства аннулирования декларации, изложенные в Инструкции, фактически являются основаниями для отказа в приеме декларации, которые следуют, в частности, из пунктов 3, 4, 5 статьи 80 НК РФ, а также перечислены в пункте 28 Административного регламента, утвержденного приказом Минфина России от 02.07.2012 № 99н.

      • Как соотносятся указанные в письме ФНС основания аннулирования декларации и основания для отказа в приеме?
      • Такие обстоятельства, как:
        • отказ руководителя (уполномоченного представителя) от участия в финансово-хозяйственной деятельности организации, подписания налоговой декларации, представления налоговой декларации в налоговый орган, выдачи доверенности уполномоченному представителю на право подписания и представления налоговой декларации в налоговый орган;
        • дисквалификация руководителя;
        • недееспособность или смерть физического лица – руководителя (уполномоченного представителя) организации, а также признание его безвестно отсутствующим;
        • нахождение физического лица в местах лишения свободы на момент подписания налоговой декларации лично.
        • равнозначны отсутствию в налоговой декларации (расчете) подписи налогоплательщика (его представителя).

          Представление налоговой декларации ликвидированным юридическим лицом после даты ликвидации или индивидуальным предпринимателем после даты окончания предпринимательской деятельности означает отсутствие налогоплательщика на момент подачи декларации.

        • Какие действия должны совершаться налоговым органом при выявлении нарушений, связанных с подписанием декларации ненадлежащим лицом?
        • По смыслу названного письма ФНС поиск нарушений осуществляется налоговыми органами до наступления сроков представления деклараций. Наряду с этим допускается, что декларация может быть аннулирована вплоть до даты окончания срока ее камеральной проверки.

          При поступлении декларации, в отношении которой у налогового органа имеются сведения о ее подписании неуполномоченным или неустановленным лицом, налоговым органом может быть принято решение об отказе в приеме декларации.

          Для процедуры отказа в приеме налоговой декларации (расчета) предусмотрено нормативное регулирование, в отличие от процедуры аннулирования, отсутствующей в НК РФ.

          Письмом ФНС в терминах программного обеспечения описывается процесс отзыва (аннулирования) налоговым органом налоговой декларации налогоплательщика с тем же фактическим результатом «декларация считается непредставленной» и уведомлением налогоплательщика о признании декларации недействительной. Причем «новый» порядок распространен только на декларации по НДС и на годовую декларацию по налогу на прибыль.

          С другой стороны, изложенный в письме ФНС процесс аннулирования декларации может рассматриваться как механизм, снижающий риски принятия территориальным налоговым органом необоснованного решения об отказе в приеме декларации от действующих налогоплательщиков.

          В каких случаях налоговики не вправе отказать в приеме отчетности

          Недостаточно сдать в ИФНС налоговую декларацию и расчет по страховым взносам. Нужно еще добиться того, чтобы инспекция приняла отчетность. Ведь иначе можно получить требование о пересдаче декларации, решение о наложении штрафа, оказаться перед фактом блокировки счета или не получить ожидаемый вычет по НДС.
          В последнее время вопрос стал более актуальным, поскольку налоговые органы изобрели несколько новых поводов для того, чтобы не принимать отчетность. Скажем сразу, что многие из них противоречат НК РФ. Одни из самых злободневных – это показания номинального гендиректора на допросе в инспекции и признаки фирмы-однодневки у организации.
          В данной подборке материалов на основе правовых норм рассказано, при каких условиях отчетность, отправленная в налоговую, считается представленной, а в каких нет. Приведены примеры конкретных ситуаций, когда инспекция не имеет права считать отчетность непредставленной и накладывать за это штраф или блокировать счет, невзирая на допущенные при ее сдаче ошибки.

          Основания считать декларацию или расчет по страховым взносам представленными

          В последнее время участились отказы налоговиков в приеме налоговых деклараций.

          Для организации это может обернуться целым ворохом проблем, в частности:

        • штрафом за непредставление отчетности (от 1 000 рублей до 30 процентов от суммы налога, ч. 1 ст. 119 НК РФ);
        • блокировкой счета (если декларация не подана по истечении срока плюс 10 дней, пп. 1 п. 3 ст. 76 НК РФ);
        • задержкой в возврате НДС, поскольку пока вопрос решается, камеральная проверка декларации не проводится.

        Поэтому чтобы противостоять незаконному отказу инспекции в признании декларации представленной, важно понимать, когда в соответствии с законодательством отчетность считается представленной, а когда нет.

        Налоговое законодательство на этот счет содержит разные правила для налоговых деклараций и отчета по страховым взносам отчетности.

        Налоговые декларации

        Для них разграничены понятия представления их компаниями и приема их инспекциями.

        Представляется, что законодатели сделали это напрасно, поскольку возникает путаница.

        Так, с точки зрения НК РФ, если декларация представлена компанией в ИФНС в срок и по установленной форме, то ни штраф, ни блокировка счета ей уже не грозят. Камеральная проверка с этого момента тоже должна стартовать, поскольку ее началом является именно день представления декларации, а вовсе не день приема ее ИФНС (ч. 2 ст. 88 НК РФ).

        Дальше в Кодексе буквально сказано, что налоговый орган не вправе отказать в принятии декларации, представленной по установленной форме (формату) и обязан проставить по просьбе налогоплательщика на копии декларации отметку о ее принятии.

        Таким образом, по НК РФ представление и прием декларации – это одно и то же. Факт представления декларации по действующей форме и ее прием инспекцией в Кодексе отождествляются. Он дает понять, что представленная декларация не может быть не принята.

        Кроме НК РФ данный вопрос регулирует еще и административный регламент, посвященный, в частности, приему деклараций. Он утвержден приказом Минфина РФ и зарегистрирован в Минюсте РФ. Поэтому налоговики обязаны им руководствоваться. В этом регламенте содержится список оснований для отказа в приеме налоговой отчетности, которым инспекторы пользуются.

        В результате возникает противоречие между НК РФ и административным регламентом, правом организаций считать декларацию представленной и обязанностью инспекторов ее не принимать и не проверять, пока компания не подаст исправленный вариант.

        Справедливости ради заметим, что далеко не все отказы инспекций мотивированы ссылкой на обозначенный регламент. Зачастую налоговики попросту сочиняют основания для того, чтобы отказаться считать декларацию представленной.

        Дело доходит до абсурда. Например, в ИФНС все чаще стали заявлять, что не примут отчетность, пока не увидят воочию у себя в кабинете подписавшего ее гендиректора компании. Или что имеющиеся у организации признаки фиктивности автоматически превращают и поданную декларацию в фиктивную, а значит, в ненастоящую, то есть в непредставленную. Или что не примут декларацию по НДС с вычетами, поскольку «зеркальную» отчетность по этому налогу не подал контрагент, и пока он не соизволит сдать свой вариант и заплатить налог в бюджет, бланк компании к проверке не примут.

        Все это не имеет ничего общего с положениями НК РФ, в которых описаны основания считать декларацию непредставленной. Поэтому обозначенные действия налоговиков прямо противоречат Кодексу и являются незаконными. Называя вещи своими именами – это попросту чиновничий произвол.

        Вместе с тем доказать, что это так, порой удается только в суде. Примеры судебных решений читайте в обзорах судебной практики, которая приведена далее.

        Расчет по страховым взносам

        2. Для расчета по страховым взносам в этом смысле все несколько проще.

        Законодательство о страховых взносах не делит понятие представления на две составляющие. Расчет считается представленным, то есть поданным и принятым, если компания не допустила ни одной ошибки из специального списка в НК РФ.

        Вместе с тем и здесь бывают перегибы со стороны прежде внебюджетных фондов, а ныне налоговых инспекций. Благо доказать несостоятельность отказов в принятии расчетов по взносам также вполне возможно.

        Для наглядности приводим описанные правила сдачи-приема обоих видов отчетности в таблице.

        ТАБЛИЦА: «Условия подачи и приема налоговой декларации и расчета по страховым взносам»

        Что сдаем

        Представление

        Прием

        1. Налоговую декларацию

        Датой представления считается:

        — при сдаче лично – дата подачи;

        — при отправке по почте – дата отправки почтового отправления с описью вложения;

        — при передаче по ТКС или через личный кабинет налогоплательщика – дата ее отправки.

        Основание: абз. 3 п. 4 ст. 80 НК РФ

        Основания для отказа в приеме от юрлица:

        — подана не в тот налоговый орган;

        — подана не по той форме или формату;

        — не подписана живой/электронной подписью;

        — не приложена доверенность представителя.

        Основание: п. 28 Административного регламента, утв. Приказом Минфина РФ от 02.07.2012 № 99н

        2. Расчет по страховым взносам

        Считается представленным не просто когда отправлен, а при условии, что в нем верно указаны:

        1) совокупная сумма страховых взносов, совпадающая с суммой взносов по каждому сотруднику;

        2) данные всех сотрудников в подразделе 3.1: Ф.И.О., ИНН, СНИЛС, дата рождения, серия и номер паспорта и другие сведения;

        3) сведения в следующих графах подраздела 3.2:

        210 – сумма выплат и иных вознаграждений за каждый из последних трех месяцев отчетного (расчетного) периода;

        220 – база для исчисления пенсионных взносов в рамках предельной величины за эти же месяцы;

        240 – сумма исчисленных пенсионных взносов в рамках предельной величины за эти же месяцы;

        250 – итоги по графам 210, 220 и 240;

        280 – база для исчисления пенсионных взносов по доптарифу за каждый из последних трех месяцев отчетного или расчетного периода;

        290 – сумма исчисленных пенсионных взносов по доптарифу за эти же месяцы;

        300 – итоги по графам 280, 290.

        Основание: п. 7 ст. 431 НК РФ

        Отдельные основания для отказа в приеме расчета по страховым взносам не установлены.

        Поэтому если от налоговой инспекции поступает уведомление об отказе в приеме, то под этим может иметься в виду только та или иная ошибка в заполнении расчета из числа указанных слева

        Если организация допустила ошибку из числа названных в п. 7 ст. 431 НК РФ, то расчет по страховым взносам автоматически не будет считаться непредставленным. У компании будет возможность исправиться.

        Для этого инспекция на следующий день после получения расчета должна сообщить фирме о неточностях, и последняя в течение 5 дней обязана представить расчет с достоверными данными.

        Если компания это сделает, то датой подачи расчета будет считаться дата его первоначального представления. В противном случае расчет будет считаться непредставленным

        СТАТЬЯ Проказина Е.А.,
        редактора-эксперта журналов «Время Бухгалтера»

        Действия налогоплательщика при обнаружении ошибки в представленной им налоговой декларации

        Действия налогоплательщика при обнаружении ошибки в представленной им налоговой декларации

        1. Общие положения

        Налогоплательщик может неправильно исчислить налоговую базу по налогу вследствие допущенной им ошибки, которая может быть исправлена в уточненной налоговой декларации.

        Иными словами, налогоплательщик должен внести исправление в налоговую базу и пересчитать итоговую сумму налога.

        При этом налог, исчисленный по первичной декларации, может подлежать как доплате, так и возврату из бюджета.

        Согласно п. 1 ст. 81 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей настоящего Кодекса.

        Таким образом, законодатель обязывает налогоплательщика при обнаружении в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

        Причем согласно Федеральному закону от 26.11.2008 N 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» с 1 января 2010 года налогоплательщики вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

        2. Подача уточненной налоговой декларации

        Согласно п. 2 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей Кодекса. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока ее подачи, не считается представленной с нарушением срока.

        Таким образом, налогоплательщик должен представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в случае, если он обнаружит в ранее представленной декларации факты неотражения или неполноту отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

        Рассмотрим в нижеприведенной таблице, когда подача уточненной налоговой декларации освобождает налогоплательщика от ответственности за отражение недостоверных сведений, а также за ошибки, повлекшие неправильную уплату налога, и какие в связи с этим меры налоговой ответственности предусмотрены НК РФ.

        Представление в налоговый орган уточненной налоговой декларации

        Момент представления уточненной налоговой декларации

        Ответственность, установленная НК РФ

        До истечения срока подачи налоговой декларации

        Уточненная налоговая декларация считается поданной в день ее подачи (п. 2 ст. 81 НК РФ)

        Ответственность не предусмотрена

        После истечения срока, установленного для подачи налоговой декларации

        Уточненная налоговая декларация представлена после истечения срока, но она не считается представленной с нарушением срока ее подачи, так как в ранее сданной декларации выявлены недостоверные сведения, а также ошибки, не приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате (п. 1 ст. 81 НК РФ)

        После истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога

        Уточненная налоговая декларация представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки (п. 3 ст. 81 НК РФ)

        Освобождение от ответственности

        Уточненная налоговая декларация представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период (п. 4 ст. 81 НК РФ)

        Освобождение от ответственности при условии, что до представления уточненной налоговой декларации налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени

        После истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога

        Уточненная налоговая декларация представляется после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период (п. 4 ст. 81 НК РФ)

        Освобождение от ответственности, если по результатам проверки не были обнаружены факты неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога

        Следует отметить, что перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором была совершена ошибка или допущено искажение в исчислении налогооблагаемой базы.

        При этом необходимо обратить внимание читателей журнала на то, что если невозможно определить период, в котором были совершены ошибка или искажение, то перерасчет налоговой базы и суммы налога производится в том периоде, в котором неверное исчисление налоговой базы было обнаружено.

        Уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения.

        ООО «Альфа» обнаружило 30 марта 2009 года ошибку в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. При этом период совершения ошибки известен — это декабрь 2006 года.

        Поскольку ООО «Альфа» знает период совершения ошибки, то оно обязано уточнить налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2006 год. При этом данная декларация должна быть представлена по форме, действовавшей в 2006 году, а именно по форме, утвержденной приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н.

        При перерасчете налоговой базы и суммы налога на прибыль не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому производится перерасчет налоговой базы и суммы налога.

        Читателям журнала следует обратить внимание на то, что уточненная налоговая декларация оформляется не на возникшую разницу между правильно исчисленным налогом, который отражается в уточненной декларации, и налогом, отраженным в первичной налоговой декларации.

        В данном случае каждая уточненная налоговая декларация будет отменять ранее представленную налоговую декларацию.

        Если ошибки привели к занижению суммы налога на прибыль, то налогоплательщику необходимо доплатить соответствующую сумму налога в бюджет, а также рассчитать пени и перечислить их в бюджет.

        Если налогоплательщик не может определить период совершения ошибок (искажения) налоговой базы, то перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за тот налоговый период, в котором такие ошибки выявлены.

        ООО «Альфа» обнаружило 30 марта 2009 года ошибку в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Однако определить конкретный период ее совершения не представляется возможным.

        В данном случае ООО «Альфа» следует произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за тот налоговый период, в котором такие ошибки выявлены, а именно в декларации за I квартал 2009 года. Поскольку срок сдачи декларации за I квартал 2009 года установлен не позднее 28 апреля 2009 года, следовательно, и выявленную ошибку ООО «Альфа» должно отразить в налоговой декларации за I квартал 2009 года.

        На основании вышеизложенного, если налогоплательщик обнаружил ошибку (искажение) в исчислении налоговой базы, он должен:

        — исправить ошибку (искажение), уточнив налоговую декларацию;

        — представить уточненную налоговую декларацию в налоговый орган по месту своего учета;

        — представить налоговую декларацию по форме, действовавшей в том налоговом периоде, за который производится перерасчет налога.

        При обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган налоговом расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога на прибыль, подлежащей перечислению, налоговый агент обязан внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный налоговый расчет.

        При этом уточненный налоговый расчет должен содержать данные только в отношении тех налогоплательщиков, в отношении которых обнаружены факты неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога на прибыль.

        Нормы п. 3 и 4 ст. 81 НК РФ, предусматривающие освобождение налогоплательщика от ответственности, применяются и в отношении налоговых агентов при представлении ими уточненных расчетов.

        Для снятия возникающих вопросов у налоговых органов в момент камеральной налоговой проверки уточненной декларации налогоплательщику, представившему уточненную декларацию, целесообразно представить в налоговый орган сопроводительное письмо к уточненной декларации, в котором он должен отразить причины уточнения декларации, разницу в показателях налоговой декларации, по которым она уточняется.

        Но представление сопроводительного письма к уточненной налоговой декларации является не обязанностью налогоплательщика, а только рекомендацией автора.

        3. Исправление ошибок в уточненной налоговой декларации

        В случае выявления ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, затрагивающих разные отчетные (налоговые) периоды, налогоплательщик обязан представить уточненную налоговую декларацию за каждый отчетный (налоговый) период. Уточнению подлежат декларации за все отчетные периоды внутри налогового периода начиная с месяца или квартала (в зависимости от выбранного порядка уплаты налога на прибыль), к которому относятся выявленные ошибки. Ведь с этим связана и корректировка сумм ежемесячных авансовых платежей по соответствующим срокам уплаты.

        30 июля 2009 года ООО «Альфа» обнаружило, что в декларации за I квартал 2009 года оно неправильно отразило доходы от внереализационных операций. Отчетными периодами для организации являются I квартал, полугодие и 9 месяцев. В связи с этим по итогам I квартала 2009 года у ООО «Альфа» образовалась недоимка по налогу на прибыль.

        В данном случае общество должно уточнить все налоговые декларации начиная с I квартала 2009 года, то есть в данном случае налоговые декларации за I квартал и за полугодие 2009 года.

        Такой перерасчет связан еще и с уточнением сумм ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль, подлежащих уплате в течение каждого квартала.

        При этом налогоплательщик обязан исчислить и уплатить пени.

        Если налогоплательщик сдает уточненную декларацию, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного, то налоговый орган вправе провести повторную выездную налоговую проверку. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки налоговый орган проверит согласно п. 10 ст. 89 НК РФ период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

        Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случая, если невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки стало результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.

        4. Корректировка налоговой декларации по налогу на прибыль в случае уточнения размеров других налогов

        Если налогоплательщик уточняет декларации по налогам, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, то он должен скорректировать налоговую декларацию по налогу на прибыль.

        К таким налогам относятся налог на имущество организаций, земельный налог, единый социальный налог.

        В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, за исключением перечисленных в ст. 270 настоящего Кодекса, согласно которой к расходам, не учитываемым для целей налогообложения, относятся расходы в виде:

        — суммы налога, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду;

        — сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено настоящим Кодексом;

        — сумм налогов, начисленных в бюджеты различных уровней в случае, если такие налоги ранее были включены налогоплательщиком в состав расходов, при списании кредиторской задолженности налогоплательщика по этим налогам в соответствии с подпунктом 21 п. 1 ст. 251 НК РФ.

        При этом налогоплательщикам следует иметь в виду, что на основании п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается дата начисления налогов (сборов).

        Налогоплательщик ООО «Альфа» обнаружил ошибку в декларациях по налогу на имущество организаций и по земельному налогу за 2007 год, представленных в налоговый орган.

        После сдачи уточненных налоговых деклараций по вышеуказанным налогам произошло изменение их суммы, что повлекло необходимость корректировки величины налоговой базы по налогу на прибыль.

        Таким образом, ООО «Альфа» помимо уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество и по земельному налогу за 2007 год, должно представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2007 год.

        5. Представление уточненных налоговых деклараций в случае реорганизации налогоплательщика в форме его присоединения к другому юридическому лицу

        В Гражданском кодексе Российской Федерации (ГК РФ) предусмотрено пять форм реорганизации: слияние, присоединение, выделение, разделение и преобразование.

        Присоединение — это форма реорганизации, когда одно или несколько юридических лиц присоединяются к другому юридическому лицу.

        При присоединении прекращает существование присоединяемое юридическое лицо (или несколько лиц), а лицо, к которому присоединяются, в дополнение к своим правам и обязанностям приобретает права и обязанности присоединяемого лица (лиц) (ст. 57 и 58 ГК РФ).

        Согласно п. 2 ст. 58 ГК РФ при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

        При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое считается реорганизованным с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

        Таким образом, при присоединении права и обязанности присоединяемой организации переходят к другой организации в день, когда вносится запись в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности присоединенной организации.

        На основании п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

        Налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога также обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено в п. 1 ст. 289 НК РФ, соответствующие налоговые декларации.

        Согласно ст. 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.

        При этом если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, то последним налоговым периодом для нее считается период от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

        Если организация, созданная после начала календарного года, реорганизована до конца этого года, налоговым периодом для нее является период со дня создания до дня реорганизации.

        Таким образом, последней представляемой в налоговый орган налоговой декларацией по налогу на прибыль для организации, реорганизованной в порядке присоединения к другому юридическому лицу, является декларация, составленная нарастающим итогом с начала года по день завершения реорганизации (внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица).

        В ст. 50 НК РФ предусмотрено следующее:

        — исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям;

        — реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица;

        — при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо.

        Следовательно, если, например, по состоянию на 31 марта 2009 года организация реорганизуется путем присоединения к другой организации, о чем должна быть сделана соответствующая запись в ЕГРЮЛ, а присоединенная организация не представила в установленном порядке декларацию за последний налоговый период (с 1 января по 31 марта 2009 года), то организация-правопреемник в налоговый орган по месту своего учета представляет за присоединенную к ней организацию налоговую декларацию по налогу на прибыль за последний налоговый период, который совпадает с отчетным периодом — с I кварталом 2009 года. При этом в титульном листе и других листах налоговой декларации должны быть указаны реквизиты присоединенной организации.

        Реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица.

        В п. 1 ст. 81 НК РФ установлено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

        Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены вышеуказанные ошибки (искажения).

        Таким образом, при обнаружении правопреемником в поданной присоединенной организацией налоговой декларации по налогу на прибыль неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению (завышению) суммы налога, подлежащей уплате, правопреемник обязан (вправе) внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию присоединенной организации за вышеуказанный период и произвести перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки.

        Уточненные налоговые декларации по каждой присоединенной организации представляются организацией-правопреемником от своего имени в налоговый орган по месту учета. При этом суммы налога на прибыль, исчисленные по уточненным налоговым декларациям за налоговый период, должны быть уплачены в бюджеты различных уровней по месту нахождения присоединенной организации.

        6. Прием уточненных налоговых деклараций, по которым истек срок исковой давности

        У налогоплательщиков часто возникает вопрос: примет ли налоговый орган представленную, например, в 2009 году уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль к уменьшению за 2005 год.

        В соответствии с п. 2 ст. 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в принятии налоговой декларации (расчета).

        Положениями ст. 81 НК РФ предусмотрено право налогоплательщиков представлять в налоговые органы уточненные декларации (расчеты), и это право не ограничено сроком.

        Таким образом, в случае представления в текущем году налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета) за периоды, по которым истек срок исковой давности, налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в принятии такой декларации (расчета).

        В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены три календарных года деятельности налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Следовательно, проведение контрольных мероприятий с истребованием документов в отношении поданной налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета) за периоды, по которым истек срок исковой давности, не представляется возможным.

        Согласно положениям ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в установленном вышеуказанной статьей Кодекса порядке. При этом заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты вышеуказанной суммы.

        В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета) к уменьшению за период, который в соответствии со ст. 87 НК РФ не может быть охвачен камеральной налоговой проверкой, а также в случае подачи налогоплательщиком в налоговый орган заявления о зачете суммы излишне уплаченного налога в порядке, предусмотренном ст. 78 настоящего Кодекса, возможно возникновение коллизии норм ст. 78 и 87 НК РФ в части применения установленных ими сроков. С одной стороны, не представляется возможным проведение полноценных контрольных мероприятий в отношении поданной налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета), а с другой стороны — срок подачи заявления о зачете излишне уплаченной суммы налога может еще не истечь.

        На основании вышеизложенного налоговый орган обязан принять данную уточненную налоговую декларацию (расчет), а поданное налогоплательщиком заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога может быть рассмотрено с учетом самостоятельно представленных налогоплательщиком подтверждающих документов, с последующим вынесением налоговым органом решения в соответствии с нормами ст. 78 и 87 НК РФ.

        Согласно п. 2.5.1 Регламента принятия и ввода в автоматизированную информационную систему налоговых органов данных представляемых налогоплательщиками налоговых деклараций, иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом МНС России от 04.02.2004 N БГ-3-06/[email protected], не позднее рабочего дня, следующего за датой принятия, данная уточненная налоговая декларация (расчет) должна быть зарегистрирована.

        В программном комплексе «Система ЭОД местного уровня» существует возможность регистрации налоговых деклараций (расчетов), бухгалтерской отчетности и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, без создания строк начислений налога (сбора) в карточке «Расчеты с бюджетом». Данная функция реализована в режиме «Регистрация входящих документов / Входящие документы» через подрежим «Регистрация нового документа» . Таким образом, инспектор обязан зарегистрировать уточненную налоговую декларацию (расчет) за отчетный период, по которому истек срок исковой давности, полученную в текущем году и последующие годы. Если налоговый орган принял решение об отказе зачета сумм излишне уплаченного налога, то данная налоговая декларация (расчет) будет только зарегистрирована.

        В противном случае инспектору необходимо:

        — аннулировать регистрацию данной уточненной налоговой декларации (расчета); при этом он должен ввести обоснование аннулирования;

        — вновь зарегистрировать принятую уточненную налоговую декларацию (расчет) через режим «Документы с начислениями, отсрочками, рассрочками и зачетами» с одновременным созданием строк начислений налога (сбора) в карточке «Расчеты с бюджетом».

        Что касается представления в 2009 году уточненной декларации по налогу на прибыль к уменьшению за 2005 год, то суммы, указанные в налоговой декларации, в карточке «Расчеты с бюджетом» не проводятся.

        Если декларация представлена к доплате, то налоговый орган должен принять ее и отразить данную декларацию в карточке «Расчеты с бюджетом», так как оснований для ее непроведения не имеется, поскольку часть первая НК РФ по данному поводу не содержит ограничений.

        7. Налоговый орган, в который должна представляться уточненная налоговая декларация

        На практике возник вопрос: в какой налоговый орган должна быть представлена уточненная декларация по налогу на прибыль, если организация, в состав которой входят обособленные подразделения, обнаружила ошибку в налоговой декларации по налогу на прибыль за прошлый налоговый период, причем на дату обнаружения ошибки одно из обособленных подразделений, находившееся на территории другого субъекта Российской Федерации, ликвидировано. В связи с этим налогоплательщик был снят с учета в налоговом органе по месту нахождения этого подразделения, а соответствующая карточка «Расчеты с бюджетом» была закрыта.

        Согласно п. 2 ст. 288 НК РФ уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, производится налогоплательщиками — российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения.

        В связи с этим п. 1 ст. 289 НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и по месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации.

        При обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

        При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.

        Как следует из ситуации, на момент обнаружения ошибки в налоговой декларации за прошлый налоговый период налогоплательщик был снят с учета по месту нахождения одного из обособленных подразделений в связи с его ликвидацией.

        Учитывая вышеизложенное, в рассматриваемом случае налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию за прошлый налоговый период путем представления уточненной налоговой декларации с распределением суммы прибыли для исчисления и уплаты налога в бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения действующих в то время обособленных подразделений (в том числе обособленного подразделения, ликвидированного в последующие налоговые периоды). При этом налоговая декларация по обособленному подразделению, которое впоследствии было ликвидировано, должна представляться в налоговый орган по месту нахождения организации.

        8. Составление сопроводительного письма к уточненной налоговой декларации

        Часто налоговые органы требуют от налогоплательщиков представления наряду с уточненной налоговой декларацией сопроводительного письма, где должны быть указаны основания изменений, вносимых в налоговую декларацию, и соответствующие пояснения к ним.

        Отсутствие вышеуказанного письма нередко служит поводом для отказа в принятии налоговой декларации. Однако положения ст. 81 НК РФ не содержат требования об обязательном представлении какого-либо сопроводительного или пояснительного документа к уточненной налоговой декларации. Для того чтобы избежать возникновения подобной ситуации, налогоплательщик может обратиться к ст. 80 НК РФ, согласно которой налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком (плательщиком сбора) в налоговый орган лично или через представителя, а также направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи.

        Следует отметить, что налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета) и обязан по просьбе налогоплательщика (плательщика сбора) проставить отметку на копии налоговой декларации (копии расчета) о принятии и дату ее получения. При получении налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику (плательщику сбора) квитанцию о приеме в электронном виде. Порядок представления налоговой декларации (расчета) в электронном виде определяется Минфином России. Налогоплательщик (плательщик сбора) или его представитель подписывает налоговую декларацию (расчет), подтверждая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).

        Однако, как было отмечено выше, было бы целесообразным направлять уточненную налоговую декларацию в налоговый орган с сопроводительным письмом, в котором в кратком виде могут быть изложены причины ее подачи и указаны отклонения в показателях по сравнению с показателями первичной налоговой декларации. Это позволит налоговому органу оперативно решать вопросы, возникающие у него на этапе камеральной налоговой проверки.

        9. Наложение на налогоплательщика штрафа за непредставление налоговой декларации

        В результате проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организация в налоговом учете обнаружила ошибку в исчислении налога на прибыль. Налогоплательщиком была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль и были уплачены недоимка по налогу и пени. Налоговым органом была проведена камеральная проверка, по результатам которой на организацию был наложен штраф в соответствии со ст. 119 НК РФ за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации. Правомерна ли позиция налогового органа, если ранее декларация была представлена в установленный срок?

        Налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах (подпункт 4 п. 1 ст. 23 НК РФ).

        На основании п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию в установленные законодательством о налогах и сборах сроки (п. 6 ст. 80 НК РФ).

        В соответствии с п. 3, 4 ст. 289 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации (налоговые расчеты) не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей.

        Налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

        Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, он обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном ст. 81 настоящего Кодекса.

        Так, в соответствии с п. 4 ст. 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени. При этом сроки представления уточненных налоговых деклараций законодательством не установлены.

        В ст. 119 НК РФ предусмотрена налоговая ответственность за непредставление деклараций в установленный срок, однако исходя из вышеприведенной ситуации организация не должна была быть привлечена к налоговой ответственности, так как она своевременно представила первичную налоговую декларацию.

        Таким образом, действия налогового органа следует считать в данной ситуации неправомерными.

        10. Частный случай подачи уточненной налоговой декларации

        Вправе ли организация, применяющая метод начисления, учесть расходы в целях исчисления налога на прибыль в текущем налоговом периоде или ей надо подавать уточненную декларацию по налогу на прибыль за прошедший год в случае, если акт приемки-передачи выполненных работ, датированный, например, ноябрем 2008 года, был получен организацией с большим опозданием (в июне 2009 года)?

        По общему правилу, при использовании метода начисления расходы для целей налогообложения должны признаваться в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. В частности, датой осуществления расходов, связанных с работами (услугами) производственного характера, является дата подписания акта приемки-передачи. Это означает, что если акт, подтверждающий расходы, поступил позже периода, к которому он относится, то его все равно необходимо учесть в том периоде, к которому относятся затраты (п. 1, 2 ст. 272, п. 1 ст. 54 НК РФ).

        Поскольку налоговая декларация за 2008 год была уже сдана, налогоплательщику, чтобы уменьшить налог, необходимо внести изменения в расчет налоговой базы и подать уточненную налоговую декларацию.

        Следует отметить, что фискальные органы настаивают именно на таком порядке учета затрат, подтверждаемом «опоздавшими» документами.

        В то же время перерасчет налоговой базы за прошлые периоды производится только в случае, если сделаны ошибки в ее определении (п. 1 ст. 54 НК РФ). В рассматриваемой ситуации ошибок при исчислении налога прошлого налогового периода допущено не было. Налогоплательщик не имел права учесть стоимость работ в составе расходов в 2008 году, поскольку не было обосновывающих расходы документов (п. 1 ст. 252 НК РФ). Следовательно, оснований для перерасчета налога в периоде получения документов нет.

        Затраты учитываются в качестве расходов только при их соответствующем документальном подтверждении. Это означает, что налогоплательщик, не имея обосновывающих расходы документов в прошлом периоде, не мог определить точный размер расходов и не имел права учесть их при расчете налоговой базы. Следовательно, ошибок при исчислении налога прошлого налогового периода допущено не было и нет оснований для его перерасчета в периоде получения документов (п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 252 НК РФ).

        Более того, налогоплательщик обязан представлять уточненную налоговую декларацию только при наличии в первоначально поданной налоговой декларации искажений (неполноты отражения сведений) и ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате по этой декларации. В остальных случаях подача уточненной налоговой декларации — это право, а не обязанность налогоплательщика (п. 1 ст. 81 НК РФ).

        Однако решение о том, учитывать расходы при наличии «опоздавших» документов в базе текущего периода или делать перерасчет налоговой базы прошлого года, организация должна принять сама. Учет расходов прошлых периодов при расчете налоговой базы 2009 года может вызвать претензии со стороны налоговых органов, и свою точку зрения налогоплательщику придется отстаивать в суде.

        Необходимо отметить, что судебная практика по этому вопросу крайне противоречива. Часто суды не соглашаются с налогоплательщиками, учитывающими расходы прошедших периодов в текущем году, обосновывая это тем, что так поступить можно, если только неизвестен период, к которому относятся первичные документы (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 19.11.2007 по делу N А29-549/2007, ФАС Уральского округа от 09.08.2006 N Ф09-6964/06-С7, ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.11.2007 N А19-9257/07-57-Ф02-8708/07).

        Но в то же время существует арбитражная практика, свидетельствующая о том, что соответствующие расходы при получении в текущем периоде первичных документов могут быть учтены как убытки прошлых лет (постановления ФАС Уральского округа от 09.01.2008 N Ф09-10856/07-С3, ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2007 по делу N А56-14502/2006).

        Однако если даже суд не согласится с позицией налогоплательщика, опасаться штрафов и пеней не следует. Ведь в прошлом налоговом периоде сумма налога не была занижена, а даже, наоборот, была исчислена в большем размере из-за непризнания затрат по «опоздавшим» документам в составе расходов [ст. 75, 122 НК РФ, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.04.2008 N Ф04-2361/2008(3487-А75-26)].

        Поскольку уточненная декларация является декларацией не к доплате, а к уменьшению, организация может решить, что подача этой декларации — это право, а не обязанность. В этом случае вполне резонно возникнет вопрос об обоснованности признания в 2009 году вышеуказанных расходов, которые не относятся к данному налоговому периоду. Следовательно, налоговый орган при проверке может исключить вышеуказанную сумму из расходов 2009 года.

        Читайте так же:  Сколько составляет пособие по уходу за ребёнком до 3 лет